#ApuntesFiscal LA COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS EN EL IMPUESTO DE SOCIEDADES: UN DERECHO DEL CONTRIBUYENTE POR EL QUE SIEMPRE PUEDE OPTAR

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El IS es un impuesto de periodicidad anual en que el contribuyente calcula su cuota a partir de las rentas y circunstancias ocurridas durante el ejercicio económico. Sin embargo, la vida de una entidad es fruto de un recorrido que resulta mucho más complejo que una foto de lo que ha sucedido el último año. Por eso, no parece razonable que, después de varios ejercicios con pérdidas sustanciosas, el primer ejercicio en que se genera un beneficio elevado, también se haya de tributar en cuantía elevada prescindiendo del lastre que suponen las pérdidas previas. La compensación de bases negativas de ejercicios anteriores en la base positiva del actual constituye, precisamente, un mecanismo que viene a corregir esta situación.

Con anterioridad al régimen vigente, esta posibilidad de compensación estuvo limitada en el tiempo, de manera que solo se podían compensar las bases correspondientes a un número limitado de años pasados. Con la legislación actual esta limitación temporal ha desaparecido y ha sido sustituida por un porcentaje máximo de base sobre el que se puede aplicar la compensación.

En los últimos años se ha producido un intenso debate sobre si esta compensación constituye una opción o un derecho del contribuyente, la cuestión f inalmente parece que se ha resuelto en favor de los intereses del contribuyente. Veamos la trascendencia práctica de aplicar una u otra calificación.

La AEAT ha venido manteniendo que esta compensación de bases es una opción de las reguladas por el artículo 119.3 de la LGT. Esta posición ha sido también la defendida tradicionalmente por el Tribunal Económico Administrativo Central. La consecuencia de esta calificación es su limitación temporal, a la vista de la propia redacción de este artículo 119.3: “Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración NO podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración.”

Calificada como opción la compensación de bases negativas, la consecuencia ineludible es que solo se puede ejercitar en el momento de presentar la declaración del impuesto: la compensación ya no se podrá incorporar si existe una regularización posterior por parte de la Administración (por ejemplo, no aplico la compensación porque tengo base negativa o base cero, posteriormente la administración regulariza y paso a tener base positiva: ya no puedo ejercer la opción y compensar), o en aquellos casos en que no presento la declaración en plazo y la presento de forma extemporánea (estoy fuera de plazo, ya no puedo ejercer la opción de acuerdo con la previsión limitadora del art. 119.3 LGT).

El TEAC ha venido manteniendo idéntica posición como se puede observar, entre otras, en la Resolución de 22 de julio de 2021: “la no presentación de la declaración o autoliquidación en la que debe ejercerse la opción de compensar unas bases imponibles negativas en el plazo señalado para ello equivale a haber optado por no realizar tal compensación, siendo esta decisión ya inalterable.”

Sin embargo, el Tribunal Supremo en sentencia de 30 de noviembre de 2021 ha venido a cambiar este criterio, y pasa a calificar la compensación de bases negativas como un derecho al que no se pueden poner restricciones y que puede ser ejercitado en cualquier momento, y no como una opción del 119.3 LGT cuyo ejercicio está limitado en el tiempo.

Respetando este nuevo criterio mantenido por el Supremo, el TEAC ha modificado su posición y en su resolución de 25/2/2022 concluye que “la compensación de las BINs de ejercicios anteriores a la hora de autoliquidar el IS es un verdadero derecho autónomo, no una opción tributaria, y como tal no admite restricción alguna si no es a través de las causas taxativamente previstas en la ley, siendo particularmente relevante, como consecuencia, que no se pueda impedir su ejercicio a través de la presentación de una declaración del IS extemporánea.”

Por tanto, a partir de ahora, ya no debería haber problema en aplicar la compensación de bases negativas en cualquier momento, tanto cuando se presenta una declaración fuera de plazo o una declaración complementaria, como cuando se produce una regularización por parte de la administración tributaria.