21.5.2011   

HU

Az Európai Unió Hivatalos Lapja

L 135/1

(1)

Az Európai Parlament több képviselője a Bizottsághoz intézett írásbeli kérdések (E 4431/05 sz., E 4772/05 sz. és E 5800/06 sz.) útján jelezte, hogy Spanyolország egy olyan különleges rendszert vezetett be, amely vélhetően jogosulatlan adókedvezményben részesíti azokat a spanyol társaságokat, amelyek a társasági adóról szóló spanyol törvény („Real Decreto Legislativo no 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades” (2), a továbbiakban: TRLIS) 12. cikkének (5) bekezdése alapján jelentős részesedést szereztek külföldi vállalkozásokban.

(2)

David Martin európai parlamenti képviselő a P 5509/06 sz. írásbeli kérdés útján panaszt nyújtott be a Bizottságnak a ScottishPower Ltd. brit villamosenergia-termelő és -elosztó vállalat részvényeinek az Iberdrola spanyol villamosenergia-termelő vállalkozás általi ellenséges felvásárlása miatt. Az említett képviselő szerint az Iberdrola a részesedésszerzésre alkalmazható adókedvezmény formájában jogellenes állami támogatásban részesült. A képviselő azzal a kéréssel fordult a Bizottsághoz, hogy vizsgálja meg a versennyel kapcsolatos valamennyi olyan problémát, amely a vállalkozások közötti összefonódások ellenőrzéséről szóló, 2004. január 20-i 139/2004/EK tanácsi rendelet (a továbbiakban: az EK összefonódás-ellenőrzési rendelete) (3) 4. cikke alapján 2007. január 12-én bizottsági vizsgálatra bejelentett részesedésszerzésből származik. 2007. március 26-án a Bizottság úgy határozott (ügyszám: COMP/M.4517 – Iberdrola/ScottishPower, SG-Greffe (2007) D/201696) (4), hogy nem vitatja a bejelentett ügyletet, és azt az összefonódás-ellenőrzési rendelet 6. cikke (1) bekezdése b) pontjának megfelelően a belső piaccal összeegyeztethetőnek nyilvánította.

(3)

A Bizottság 2007. január 15-i és 2007. március 26-i levelében tájékoztatást kért a spanyol hatóságoktól a TRLIS 12. cikke (5) bekezdése alkalmazási körének és hatásának értékeléséhez annak esetlegesen állami támogatásként történő minősítése és a belső piaccal való összeegyeztethetőségének megállapítása céljából.

(4)

A spanyol hatóságok a fenti megkeresésekre a 2007. február 16-án és 2007. június 4-én kelt levelekben válaszoltak.

(5)

2007. augusztus 28-án a Bizottsághoz egy magángazdasági szereplőtől faxon érkezett panaszt, amely szerint a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésében meghatározott rendszer a belső piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatást valósít meg. A panasztevő kérte, hogy személyazonosságát ne fedjék fel.

(6)

2007. október 10-i határozatával (a továbbiakban: az eljárás megindításáról szóló határozat) a Bizottság megindította az Európai Unió működéséről szóló szerződés (a továbbiakban: EUMSZ) 108. cikkének (2) bekezdésében (korábban az EK-Szerződés 88. cikkének (2) bekezdése) meghatározott hivatalos vizsgálati eljárást a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésében lefektetett üzleti és cégérték adózási amortizációja ügyében, mivel az feltehetően minden lényeges feltételnek megfelelt ahhoz, hogy állami támogatásnak kelljen tekinteni az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése szerint. A Bizottság tájékoztatta Spanyolországot arról, hogy határozott az EUMSZ 108. cikkének (2) bekezdésében meghatározott eljárás megindításáról. Az eljárás megindításáról szóló határozatot közzétették az Európai Unió Hivatalos Lapjában  (5), azzal a felhívással, hogy az érdekelt felek tegyék meg észrevételeiket.

(7)

Egy 2007. december 5-i keltezésű levélben a Bizottsághoz észrevételek érkeztek Spanyolországtól az eljárás megindításáról szóló határozatról.

(8)

2008. január 18. és június 16. között a Bizottság harminckét harmadik féltől kapott az eljárás megindításáról szóló határozatra vonatkozó észrevételeket. A névtelenséget nem kérő harmadik felek felsorolását e határozat I. melléklete tartalmazza.

(9)

A 2008. április 9-én, május 15-én, május 22-én és 2009. március 27-én kelt leveleiben a Bizottság elküldte a spanyol hatóságoknak az említett észrevételeket, alkalmat adva azok megválaszolására. A spanyol hatóságok a 2008. június 30-án és 2009. április 22-én kelt levelekben reagáltak a harmadik felek észrevételeire.

(10)

2008. február 18-án, 2009. május 12-én és június 8-án a spanyol hatóságok és a Bizottság képviselői technikai megbeszéléseket tartottak többek között a kérdéses rendszer alkalmazása bizonyos vonatkozásainak tisztázása és az ügy elemzése szempontjából releváns spanyol jogszabályok értelmezése céljából.

(11)

2008. április 7-én találkozóra került sor a Bizottság és a Banco de Santander S.A. képviselői között; 2008. április 16-án találkoztak a Bizottság képviselői és a több érdekelt harmadik felet képviselő J&A Garrigues SL ügyvédi iroda képviselői; 2008. július 2-án találkozóra került sor a Bizottság és az Altadis S.A. képviselői között; és 2009. február 12-én tartották a Bizottság és a Telefónica S.A. képviselőinek találkozóját.

(12)

2008. július 14-én a spanyol hatóságok a vitatott intézkedésre vonatkozóan további információkat nyújtottak be, különösen a 2006-os adóbevallásokból kigyűjtött adatokat, amelyekből általános következtetést lehetett levonni a vitatott intézkedés által kedvezményezett adófizetőkre vonatkozóan.

(13)

2009. június 16-án a spanyol hatóságok elektronikus levél útján további adatokat szolgáltattak és arra hivatkoztak, hogy az Európai Unión belüli határokon átnyúló összefonódások megvalósítása tekintetében a spanyol vállalkozásoknak még mindig több akadályt kell leküzdeniük.

(14)

2009. október 28-án a Bizottság elfogadott egy elutasító határozatot (6) az Unión belüli részesedésszerzések során a kedvezményezettek részére a vitatott jogszabály alapján nyújtott támogatásra vonatkozó visszafizetés tárgyában (a továbbiakban: korábbi határozat). Az e határozat (119) bekezdésében foglaltak szerint az eljárás megindításáról szóló határozat által megindított eljárást a Bizottság nyitva tartotta az Unión kívüli részesedésszerzések vonatkozásában, mivel a spanyol hatóságok kötelezettséget vállaltak arra, hogy újabb részletekkel szolgálnak az Unión kívüli egyesülések előtti akadályokra vonatkozóan.

(15)

2009. november 12-én, 16-án és 20-án a spanyol hatóságok összefoglaló tájékoztatást nyújtottak be a spanyol vállalatok által a nem uniós országokban megvalósított közvetlen befektetésekről.

(16)

2009. december 16-án a Bizottság olyan információkat kért a spanyol hatóságoktól a nem uniós országokban folyó ügyletekről, amelyeket szükségesnek tartott annak érdekében, hogy a spanyol hatóságok által javasolt elvek mentén elvégezhesse a rendszer állami támogatás szempontjából történő értékelését.

(17)

A 2010. január 3-án kelt levelükben a spanyol hatóságok részletes tájékoztatást nyújtottak be arról a 15 nem uniós országról, ahol a spanyol közvetlen külföldi befektetések túlnyomó többsége (körülbelül 70 %-a) megvalósul. Pontosabban a spanyol hatóságok két jelentést nyújtottak be, amelyeket a Garrigues ügyvédi iroda és a KPMG készített, és amelyek az e harmadik országokban tapasztalható állítólagos adózási és jogi akadályok elemzését tartalmazzák.

(18)

Egy 2010. január 27-én kelt levélben a Bizottsághoz észrevételek érkeztek a Santander csoport tagjaként működő Banesto vállalattól.

(19)

2010. március 3-án kelt elektronikus levelükben a spanyol hatóságok megválaszoltak egy nekik 2010. február 26-án feltett technikai jellegű kérdést.

(20)

Egy 2010. július 9-én kelt levélben a Bizottsághoz észrevételek érkeztek a Banco Santander-től.

(21)

Egy 2010. november 25-én kelt levélben a Bizottság Bizottsághoz észrevételek érkeztek a Telefónicától.

(22)

2009. november 27-én, 2010. június 16-án és 2010. június 29-én technikai megbeszélésekre került sor a Bizottság és a spanyol hatóságok között.

(23)

A szóban forgó intézkedés olyan adókedvezményről rendelkezik, amely lehetővé teszi a felvásárolt külföldi társaságban való jelentős részesedésszerzésből eredő üzleti és cégérték amortizációját.

(24)

Az intézkedés a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésén alapul (a továbbiakban: vitatott intézkedés). Konkrétabban a 2001. december 27-i 24/2001. törvény 2. cikkének (5) bekezdése egy új, (5) számú bekezdéssel egészítette ki és így módosította az 1995. december 27-i 43/1995. sz. spanyol társaságiadó-törvény 12. cikkét. A 2004. március 5-i 4/2004. sz. királyi törvényerejű rendelet tartalmazza a spanyol társaságiadó-törvény egységes szerkezetbe foglalt változatát.

(25)

A Bizottság tudatában van annak, hogy a spanyol jogszabályok az eljárás megindításáról szóló határozat meghozatala óta fejlődésen mentek keresztül (7). Ennek ellenére úgy véli, hogy a legutóbbi módosítások sem képesek módosítani vagy megváltoztatni az eljárás megindításáról szóló határozatban megfogalmazott kétségeket. A következetesség biztosítása érdekében a Bizottság e határozatban a spanyol jogszabályoknak az eljárás megindításáról szóló határozatban szereplő számozására hivatkozik, noha az időközben módosulhatott. Az új jogi rendelkezéseket egyértelműen újként jelölik meg.

(26)

A TRLIS „Értékkiigazítások: vagyontárgyak értékvesztése” című 12. cikkének (5) bekezdése 2002. január 1-jén lépett hatályba. Lényegében azt mondja ki, hogy a spanyolországi adóalany társaságok egy külföldi társaságban való legalább 5 %-os részesedésszerzés esetén az abból eredő üzleti és cégérték összegét éves részletekben levonhatják adóköteles bevételükből a megszerzést követő legalább húsz év alatt.

(27)

Az üzleti és cégérték a kereskedelmi név jó hírének, az ügyfelekkel való jó kapcsolatoknak, az alkalmazottak képesítésének és hasonló tényezőknek az értékét képviseli, amelyek alapján a nyilvánvalónál nagyobb jövőbeli nyereség várható. A spanyol számviteli alapelvek szerint (8), az üzleti és cégérték az az összeg, amellyel egy adott gazdasági szervezetben való részesedésszerzés költsége meghaladja a társaság tárgyi eszközeinek piaci értékét, és amelyet azt követően, hogy a felvásárló társaság átveszi a felvásárolt társaság feletti irányítást, elkülönített immateriális eszközként kell feltüntetni (9).

(28)

A spanyol adóztatási alapelvek értelmében az üzleti és cégérték – a vitatott intézkedés kivételével – csak független társaságok tárgyi eszközeinek felvásárlása vagy az azokkal történő hozzájárulás eredményeként megvalósuló üzleti kombinációt, illetve egyesülést vagy szétválást követően amortizálható.

(29)

A spanyol adórendszerben szokásos használatának megfelelően a „üzleti és cégérték” a felvásárló társaság és a felvásárolt társaság egyesülése után keletkező üzleti és cégérték. A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésében említett üzleti és cégérték fogalma tehát egy olyan fogalmat vezet be a részesedésszerzés területén, amely általában a tárgyi eszközök átruházása vagy a társaságok üzleti kombinációjának tranzakciói során használatos. A TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének értelmében a üzleti és cégértéket úgy kell meghatározni, hogy a felvásárolt társaság tárgyi eszközeinek és immateriális javainak piaci értékét levonjuk a részesedésszerzésért kifizetett összegből.

(30)

A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése kimondja, hogy a üzleti és cégérték amortizációja a következő – a TRLIS 21. cikke alapján meghatározott – követelmények teljesülésétől függ:

(31)

A vitatott intézkedés mellett érdemes röviden összefoglalni a TRLIS azon rendelkezéseit is, amelyekre a határozatban utalás történik:

(32)

E határozat alkalmazásában:

(33)

Az eljárás megindításáról szóló határozattal a Bizottság megkezdte az EUMSZ 108. cikkének (2) bekezdésében (korábban az EK-Szerződés 88. cikkének (2) bekezdésében) meghatározott hivatalos vizsgálati eljárást a vitatott intézkedést illetően, mivel az vélhetően minden feltételnek megfelel ahhoz, hogy az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdésével összhangban állami támogatásnak minősüljön. A Bizottságnak kétségei voltak azt illetően is, hogy a vitatott intézkedés összeegyeztethetőnek tekinthető-e a belső piaccal, mivel a 107. cikk (2) és (3) bekezdésében foglalt kivételek egyike sem tűnt alkalmazhatónak.

(34)

A Bizottság úgy vélte, hogy a vitatott intézkedés meghaladta a referenciául szolgáló spanyol társaságiadó-rendszer rendes alkalmazási körét. A Bizottság arra is rámutatott, hogy egy külföldi felvásárolt társaságban való 5 %-os részesedésszerzésből eredő üzleti és cégérték adóleírása rendkívüli ösztönzőt jelent.

(35)

A Bizottság észlelte, hogy az adóleírást csak a társaságok egy meghatározott kategóriája tekintetében alkalmazták, mégpedig azok vonatkozásában, amelyek a társasági tőke legalább 5 %-át kitevő részesedéseket szereznek egy felvásárolt társaságban, amely kizárólag a TRLIS 21. cikkének (1) bekezdésében meghatározott követelményeknek megfelelő külföldi felvásárolt társaság lehet. A Bizottság azt is hangsúlyozta, hogy az Európai Unió Bíróságának ítélkezési gyakorlata szerint a kizárólag a nemzeti termékek exportját előnyben részesítő adókedvezmény állami támogatásnak minősül (16). Ezért a vitatott intézkedés szelektívnek tűnt.

(36)

A Bizottság ebben az összefüggésben azt is megállapította, hogy a szelektív előnyadás nem magyarázható az adórendszer jellegével. Úgy vélte különösen, hogy a vitatott intézkedés olyan megkülönböztetést hozott létre, amely nem áll összhangban a spanyol számviteli és adózási rendszer általános rendszerével és nem igazolható az adózási rendszer technikai sajátosságaihoz kapcsolódó okokkal sem. Az üzleti és cégérték valójában csak üzleti kombináció vagy eszközátadás esetén vonható le, egyedüli kivétel a vitatott intézkedésben foglalt rendelkezés. A Bizottság rámutatott arra is, hogy a vitatott intézkedéssel kapcsolatban túlzás lenne azt állítani, hogy az a spanyol rendszer semlegességre irányuló célkitűzéseit kívánja megvalósítani, mivel csak a külföldi társaságokban való jelentős részesedésszerzésre korlátozódik.

(37)

A Bizottság továbbá úgy ítélte meg, hogy a vitatott intézkedés állami források felhasználását is magában foglalja, mivel adóbevételektől fosztja meg a spanyol adóhatóságot. Végül azáltal, hogy a vitatott intézkedés szelektív gazdasági előnyt biztosít a külföldi társaságokban jelentős részesedést szerző spanyol társaságoknak, torzulhat az európai társaságokban történő részesedésszerzés piaca. A Bizottság semmilyen indokot nem talált arra, hogy a vitatott intézkedést a belső piaccal összeegyeztethetőnek tekinthesse.

(38)

A Bizottság következtetése szerint tehát a vitatott intézkedés a belső piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatásnak minősülhet. Ha ez így van, akkor azt a Szerződés 93. cikkének alkalmazására vonatkozó részletes szabályok megállapításáról szóló, 1999. március 22-i 659/1999/EK tanácsi rendelet 14. cikkének rendelkezései szerint vissza kell téríteni. A Bizottság ennek megfelelően felkérte a spanyol hatóságokat és az érdekelt feleket arra, hogy nyújtsák be a jogos elvárás elvének vagy az uniós jog bármely más általános elvének estleges teljesülésével kapcsolatos azon megjegyzéseiket, amelyek alapján a Bizottság kivételesen eltekinthetne az említett tanácsi rendelet 14. cikke (1) bekezdésének második mondata szerinti visszatérítéstől.

(39)

Korábbi határozatában a Bizottság megállapította, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében támogatási rendszernek minősül, amikor az Unión belüli részesedésszerzésekre alkalmazzák.

(40)

A Bizottság megállapította azt is, hogy mivel a vitatott intézkedés végrehajtása az EUMSZ 108. cikkének (3) bekezdésébe ütközött, az intézkedés az Unión belüli részesedésszerzések tekintetében jogellenes támogatási rendszer valósított meg.

(41)

Az eljárás megindításáról szóló, 2007. október 10-i határozat által megindított eljárást a Bizottság nyitva tartotta az Unión kívüli részesedésszerzések vonatkozásában, figyelembe véve azt, hogy a spanyol hatóságok kötelezettséget vállaltak arra, hogy újabb részletekkel szolgálnak az Unión kívüli, határokon átnyúló egyesülések előtti akadályokra vonatkozóan.

(42)

A Bizottság a spanyol hatóságoktól (17) és harminckét érdekelt féltől (18) – köztük nyolc társulástól – kapott észrevételeket.

(43)

Összefoglalva: a spanyol hatóságok véleménye szerint a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése, mivel külföldi társaságban jelentős részesedést szerzett minden adófizető esetében lehetővé teszi adott immateriális javak amortizációját, nem eltérés a spanyol adózási rendszertől, hanem általános jellegű intézkedésnek minősül. Figyelembe véve a Bizottság gyakorlatát és az ítélkezési gyakorlatot, a spanyol hatóságok arra a következtetésre jutnak, hogy a vitatott intézkedések nem tekinthetők az EUMSZ 107. cikke értelmében vett állami támogatásnak. A spanyol hatóságok továbbá úgy vélik, hogy egy ettől eltérő következtetés sértené a jogbiztonság elvét. A spanyol hatóságok rámutatnak, hogy az állami támogatásokról szóló jogszabályok alapján a Bizottság nem hangolhat össze adóztatási kérdéseket, ezért kétségbe vonják a Bizottságnak ezen általános jellegű intézkedés vitatására vonatkozó hatáskörét is.

(44)

Általában véve harminc érdekelt harmadik fél (a továbbiakban: a harminc érdekelt fél) támogatja a spanyol hatóságok nézeteit, míg másik két harmadik fél (a továbbiakban: a két érdekelt fél) véleménye szerint a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése a belső piaccal összeegyeztethetetlen jogellenes állami támogatást valósít meg. Ennek megfelelően a harminc érdekelt fél érveit a spanyol hatóságok álláspontjával együtt mutatjuk be, míg a két érdekelt fél érvei külön szerepelnek.

(45)

A spanyol hatóságok előzetes megjegyzésként hangsúlyozzák, hogy a közvetlen adók a tagállamok hatáskörébe tartoznak. Következésképp a Bizottság fellépésének e területen az EK-Szerződés 5. cikkében meghatározott szubszidiaritás elvéhez kell igazodnia (amelyet mára lényegében felváltott az EUMSZ 5. cikke). A spanyol hatóságok emlékeztetnek továbbá arra, hogy az EK-Szerződés 3. cikke (amelynek helyébe lényegében az EUMSZ 3–6. cikkei léptek), illetve az EK-Szerződés 58. cikke (1) bekezdésének a) pontja (amelynek helyébe az EUMSZ 65. cikke lépett) lehetővé teszi, hogy a tagállamok a befektetés helye vagy az adófizető adózási illetősége szerint eltérő adózási szabályokat alkalmazzanak anélkül, hogy ez a tőke szabad áramlásának korlátozását jelentené.

(46)

A harminc érdekelt fél kijelenti továbbá, hogy a Bizottság negatív döntése sértené az EUMSZ-ben meghatározott nemzeti adóügyi autonómia elvét, valamint az EK-Szerződés 56. cikkét (amelynek helyébe az EUMSZ 63. cikke lépett), amely tiltja a tőke szabad mozgásának korlátozását.

(47)

A spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél véleménye szerint a vitatott intézkedés nem valósít meg állami támogatást az EUMSz 107. cikkének (1) bekezdése értelmében, mivel: i. nem nyújt gazdasági előnyt; ii. nem kedvez meghatározott társaságoknak; iii. nem torzítja, vagy nem fenyeget azzal, hogy eltorzítja a tagállamok közötti versenyt. A spanyol adórendszer logikájának megfelelően úgy vélik, hogy a vitatott intézkedést általános jellegű intézkedésnek kell tekinteni, amely megkülönböztetés nélkül érvényes bármilyen típusú társaságra és bármely tevékenységre.

(48)

A Bizottságnak az eljárás megindításáról szóló határozatában megnyilvánuló álláspontjával szemben a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése nem jelent kivételt a spanyol társasági adó rendszere alól, mivel i. a spanyol számviteli rendszer nem megfelelő hivatkozási pont az adózási rendszer alóli valamely kivétel indokolásához; ii. még ha az is lenne, az üzleti és cégérték idővel leírható eszközként történő kezelése hagyományosan általános részét képezi a spanyol számviteli és társaságiadó-rendszernek.

(49)

Először, a számviteli szabályok harmonizálásának hiánya miatt a számviteli eredmény nem szolgálhat referenciaként a vitatott intézkedés kivételes jellegének megállapításához. Spanyolországban az adóalapot valójában az adózási szabályok szerint kiigazított számviteli eredmény alapján számítják ki. Ezért Spanyolország véleménye szerint az adott ügyben számviteli megfontolások nem szolgálhatnak egy adózási intézkedés referenciájaként.

(50)

Másodszor, helytelen az a vélemény, hogy az üzleti és cégérték amortizációja nem illeszkedik a spanyol számviteli rendszer logikájába, mivel mind az üzleti és cégérték (19), mind a goodwill (20) amortizálható legfeljebb 20 éven belül. E tapasztalatokon alapuló szabályok a mögöttes eszközök értékvesztését tükrözik, függetlenül attól, hogy azok tárgyi vagy immateriális eszközök. A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése azért nem minősülne kivételnek, mivel nem tér el az üzleti és cégérték amortizációjára vonatkozóan a spanyol számviteli és adózási rendszerekben meghatározott szabályoktól.

(51)

Harmadszor, a spanyol hatóságok rámutatnak, hogy a vitatott intézkedés nem képvisel valódi gazdasági előnyt, mivel a megszerzett részesedés eladásakor a levont összeg a tőkenyereségre kivetett adón keresztül megtérül, tehát az adófizető ugyanabba a helyzetbe kerül, mint amelyben akkor találta volna magát, ha nem alkalmazták volna a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdését.

(52)

Negyedszer, a Bizottság az előny meglétének megállapításakor tévesen hivatkozik a TRLIS 11. cikkének (4) bekezdésére és 89. cikkének (3) bekezdésére. Az eljárás megindításáról szóló határozatban a Bizottság kijelenti, hogy ahhoz, hogy érvényesüljön TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése, nincs szükség sem egy üzleti kombináció meglétére, sem a felvásárolt társaság feletti ellenőrzés átvételére. E kijelentésben a spanyol adórendszer téves értelmezése tükröződik, mivel e két cikk nem akadályozza meg azt, hogy egy felvásárolt társaság feletti ellenőrzést közösen felvásárló vállalatok csoportja az ügyletből származó üzleti és cégérték megfelelő részét levonja. E két cikk értelmében tehát a felvásárolt társaság feletti egyéni ellenőrzés nem feltétele a vitatott intézkedés által biztosított kedvezmények igénybevételének. Ilyen értelemben a kedvezményezettek ellenőrzési pozíciójával kapcsolatban nem helytálló az az állítás, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése kedvezőbb elbánást biztosít, mint a TRLIS 11. cikkének (4) bekezdése vagy 89. cikkének (3) bekezdése. Végül meg kell jegyezni, hogy az 5 %-os részesedési kritérium összhangban van a TRLIS 89. cikkének (3) bekezdésében meghatározott feltételekkel, valamint a Bizottság iránymutatásaival és gyakorlatával is (21).

(53)

A spanyol hatóságok hangsúlyozzák, hogy a TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének egy feltételezetten előnyt adó jellemzőjének megállapítása érdekében a Bizottság tévesen hivatkozik a TRLIS 12. cikkének (3) bekezdésére: a 12. cikk (3) bekezdése a felvásárolt társaság regisztrált objektív veszteségei esetén alkalmazott leértékelésre vonatkozik, míg a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése, a (3) bekezdés előírásait kiegészítve, az üzleti és cégérték leértékelésének betudható értékvesztésről rendelkezik.

(54)

Ötödször, a Bizottságnak az állami támogatási szabályoknak a vállalkozások közvetlen adóztatásával kapcsolatos intézkedésekre történő alkalmazásáról szóló közleménye (22) (a továbbiakban: a Bizottság közleménye) kifejezetten kijelenti, hogy az amortizációs szabályok nem valósítanak meg állami támogatást. Mivel a goodwill amortizációjának jelenlegi együtthatója megegyezik az üzleti és cégérték legalább húsz év alatt végbemenő amortizációs együtthatójával, a szabály nem jelent az általános adórendszertől való eltérést.

(55)

Végül pedig a harminc érdekelt fél is osztja azt a véleményt, hogy amennyiben a vitatott intézkedés előnyt jelentene, annak kedvezményezettjei végső soron a felvásárolt társaság részvényesei lennének, mivel ők kapnák meg a vitatott intézkedésből profitáló felvásárló vállalat által kifizetett árat.

(56)

Először, Spanyolország fenntartja, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése általános jellegű intézkedés, mivel tevékenységtől, ágazattól, nagyságtól, formától vagy bármely más jellemzőtől függetlenül bármely spanyol társaságra alkalmazható. A vitatott intézkedés alkalmazása tekintetében egyetlen feltételt ír elő az adófizetőre vonatkozóan, mégpedig azt, hogy adózási szempontból Spanyolországban rendelkezzen illetőséggel. Attól a ténytől, hogy nem minden adózó élhet a szóban forgó intézkedés kedvezményeivel, az intézkedés nem válik szelektívvé. Ezért a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése sem ténylegesen, sem pedig jogi értelemben nem lehet az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében szelektív. Ennek megfelelően a spanyol hatóságok 2008. július 14-én keltezett levelükben (23) a 2006. évi spanyol adóbevallásokból kigyűjtött adatokat küldtek, amelyek azt bizonyítják, hogy valamennyi társasági típus (kkv-k és nagyvállalatok), valamint a legkülönbözőbb gazdasági ágazatokban működő társaságok részesültek a vitatott intézkedés kedvezményeiben. A spanyol hatóságok azt is hangsúlyozzák, hogy az Elsőfokú Bíróság nemrégiben hozott ítéletében kijelentette (24): a kedvezményezettek alacsony száma önmagában nem elegendő az intézkedés szelektivitásának bizonyítására, mivel lehetséges, hogy e csoport valójában az összes hasonló tényleges és jogi helyzetben levő társaságot felöleli. A spanyol hatóságok különösen azt hangsúlyozzák, hogy a vitatott intézkedés hasonlóságokat mutat egy olyan közelmúltbeli esettel (25), amelyet a Bizottság általános intézkedésnek minősített, ezért ugyanolyan elbánást kérnek.

(57)

Másodszor, a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél szerint az eljárás megindításáról szóló határozatában a Bizottság összekeverte a szelektivitás fogalmát és a vitatott intézkedés objektív feltételeit, amelyek csak bizonyos tranzakciókra vonatkoznak (azaz egy felvásárolt külföldi társaságban való részesedésre). A Bizottság lényegében azt állítja, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése azért szelektív, mivel nem részesíti ugyanabban az elbánásban a spanyol társaságokba történt hasonló befektetéseket. Azonban a Bizottság nem veszi figyelembe, hogy a szelektivitás kritériumát nem az a tény határozza meg, hogy a vitatott intézkedés kedvezményezettje egy vállalkozáscsoport-e vagy egy olyan multinacionális társaság, amely részesedéssel rendelkezik egy felvásárolt társaságban. Az, hogy egy intézkedés csak azoknak a vállalatoknak nyújt kedvezményt, amelyek megfelelnek a vitatott intézkedésben megfogalmazott objektív kritériumnak, önmagában nem jelenti azt, hogy az intézkedés szelektív lenne. A szelektivitás kritériumának megfelelően a vitatott intézkedés kedvezményezettjével szemben szubjektív korlátozásokat kell alkalmazni. Az eljárás céljaira kialakított szelektivitási kritérium túl homályos, túlságosan tág és ellentmond a Bizottság korábbi gyakorlatának. Ha továbbfejlesztenénk ezt a koncepciót, arra a téves következtetésre jutnánk, hogy az adóból levonható költségek többsége az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdésének hatálya alá tartozik.

(58)

A spanyol hatóságok hozzáteszik, hogy az a korlátozás, amely szerint csak egy felvásárolt társaságban való jelentős részesedésszerzésből eredő üzleti és cégérték amortizálható, nem elégséges a vitatott intézkedés általános jellegének megváltoztatásához, mivel az intézkedés megkülönböztetés és egyéb feltételek nélkül alkalmazható valamennyi Spanyolországban adózó társaságra. A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint (26) az olyan intézkedés, amely megkülönböztetés nélkül kedvez a nemzeti területen található összes vállalkozásnak, nem minősülhet állami támogatásnak.

(59)

Harmadszor, ami az 5 %-os küszöböt illeti, ez a szint nem írja elő a befektetés minimális összegét, ezért a vitatott intézkedés nem csak a nagyvállalkozásoknak kedvez. Azt illetően pedig, hogy a vitatott intézkedés alkalmazásának nem feltétele, hogy az eladó a szerzett tőkenyereség után adót fizessen, a spanyol hatóságok úgy vélekednek, hogy e körülmény nem releváns, mivel hatáskör híján nem ellenőrizhetik egy nem spanyolországi adóalany eladó külföldön szerzett bevételeit. Végül az intézkedés hatályának a felvásárolt társaságok részvényei megszerzésére adótechnikai okokból történő korlátozása összhangban áll a különböző közösségi irányelvek alkalmazása következtében kialakult helyzettel.

(60)

Negyedszer, a vitatott intézkedés bevezetése mindenképpen indokolható a semlegesség elvével, amely valamennyi spanyol adózási jogszabály alapelve. Ennek az elvnek megfelelően a befektetések adóztatásának – a felhasznált eszközöktől függetlenül – semlegesnek kell lennie, legyen szó akár eszközök átadásáról, üzleti kombinációról vagy részesedésszerzésről. Következésképpen a kérdéses beszerzés lebonyolítására használt eszköztől függetlenül bármely befektetésre ugyanazt az adóleírást kell alkalmazni. Ebből a szélesebb nézőpontból tekintve a vitatott intézkedés végső célja a tőke szabad mozgásának biztosítása a felvásárolt társaságokkal való tranzakcióknak a tisztán nemzeti tranzakciókhoz képest diszkriminatív adóztatásának megszüntetése által. Mivel pedig semmilyen jogi vagy adózási akadálya nincs annak, hogy a honos társaságokban szerzett jelentős részesedés következtében üzleti kombináció jöjjön létre a felvásárló és a felvásárolt társaság között, a kombináció eredményeként adózási szempontból megjelenő üzleti és cégérték amortizálható (27). Mivel azonban mindeddig nem fejeződött be a közösségi szintű harmonizáció, és ami még rosszabb, az Európai Unión kívüli harmonizáció nem létezik, a határokon átnyúló ügyletek üzleti és cégértéke nem tud megjelenni.

(61)

Továbbá a vizsgálat során a spanyol hatóságok, valamint a harminc érdekelt fél közül néhányan nagyon részletes leírást szolgáltattak a 15 harmadik ország jogrendszerében fennálló jogi akadályokról. A spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél által benyújtott beadványban található technikai információk összegzése e határozat II. és III. mellékleteiben található (a továbbiakban: jelentések). E leírásokat széles értelemben, a spanyol hatóságok által tett következő nyilatkozat (28) összefüggésében kell értelmezni: „a spanyol adórendszer így a külföldi társaságokban való részesedésszerzések esetére más adózási szabályokat ír elő, mint a spanyol társaságok megszerzésének esetére (egyesülési műveleteket nem lehet megvalósítani, kockázatvállalás stb.) annak érdekében, hogy biztosítsa a spanyol belső szabályozásban és a magában az uniós jogban is előírt adózási semlegesség elvét, valamint a spanyol adórendszer következetességét és hatékonyságát”. Az említett hatóságok és a harminc érdekelt fél szerint a jelentésekben leírt korlátok lehetetlenné teszik a különböző tagállamokból származó vállalatok közötti üzleti kombinációkat. A vitatott intézkedés tehát ezen akadályok – amelyek meglétéről Spanyolország nem tehet – negatív hatását kívánja megszüntetni. Következésképpen a vitatott intézkedés hatályának a határokon átnyúló részesedésszerzésekre történő korlátozása szükséges a semlegesség elvének érvényesítése érdekében. Tehát – továbbra is a spanyol hatóságok szerint – a spanyol adórendszer eltérő módon kezeli az eltérő helyzetű adófizetőket (29), és ezzel garantálja a spanyol adórendszer semlegességét, amit egyrészt maga a spanyol adórendszer, másrészt az EUMSZ ír elő.

(62)

Végeredményben tehát a vitatott intézkedés célja a spanyol adórendszer által a befektetési döntéseket illetően támasztott azon adózási akadályok megszüntetése, amelyek – szemben a hazai társaságokban történő részesedésszerzésekkel – büntetik a külföldi társaságokban történő részesedésszerzéseket. A vitatott intézkedés a részesedésszerzés mindkét típusának (az eszközök közvetlen megvétele és közvetett részesedésszerzés üzletrészek megvétele által) ugyanazt az adóügyi elbánást biztosítja: s ezáltal mindaddig, amíg jogilag és ténylegesen is el nem tűnnek a határokon átnyúló üzleti kombinációk előtt tornyosuló akadályok, lehetővé teszi a két típusból származó üzleti és cégérték (közvetlen üzleti és cégérték és üzleti és cégérték) meghatározását a különböző piacok integrációjának előmozdítása érdekében. Ily módon a spanyol hatóságok biztosítják, hogy az adófizetők az említett akadályoktól mentesen dönthessenek arról, hogy a helyi vagy a határokon átnyúló szinten kívánják-e realizálni befektetéseiket. A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése felszámolja az akadályok negatív következményeit és ezáltal visszaállítja a tisztességes versenyfeltételeket.

(63)

A spanyol hatóságok azt állítják, hogy a Bizottság nem bizonyította a jogszabályoknak megfelelően, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése korlátozza a versenyt, mivel i. „a társasági részesedések” állítólagos „piaca” a versenyjog szempontjából nem minősül releváns piacnak; és ii. még ha az lenne is, az üzleti és cégérték amortizációja önmagában nem érinti a spanyol vállalkozások versenyhelyzetét.

(64)

Először, a Bizottság annak alapján, hogy a 12. cikk (5) bekezdése lehetővé teszi, hogy a spanyol adófizetők egy felvásárolt társaságban való jelentős részesedésszerzésük után jóváírásban részesüljenek, úgy vélte, hogy a vitatott intézkedés versenyellenes előnyt valósít meg. A Bizottság azonban nem végezte el a spanyol és a nemzetközi társaságok gazdasági helyzetének összehasonlító vizsgálatát.

(65)

Másodszor, a vitatott intézkedés nem torzíthatja a versenyt, mivel korlátozás nélkül bármely spanyol társaság rendelkezésére áll. Bármely társaság, amely ugyanolyan helyzetben van, mint a vitatott intézkedés valamely kedvezményezettje, részesülhet a vitatott intézkedés adóterheket csökkentő rendelkezéséből, ami kizárja, hogy ebből bármilyen versenyelőnye származhatna. Továbbá nem tartozik az állami támogatásokról szóló szabályok hatálya alá a tagállamokban a helyi társaságok versenyhelyzetét javítani képes alacsonyabb szintű adómérték, mindaddig, amíg az általános jellegű.

(66)

Végül a Bizottság az összefonódás-ellenőrzési rendelet (30) fényében már megvizsgált számos olyan határon átnyúló spanyol műveletet, amelyek számára a vitatott intézkedés kedvező lehetett volna. Azonban a Bizottság az említett vizsgálatok egyikénél sem vetette fel a lehetséges versenytorzulás problémáját.

(67)

A Bizottság észrevételeivel nem csupán az a baj, hogy távol állnak a valóságtól, hanem az is, hogy nem ismerik a spanyol társaságok befektetési helyzetét. A vitatott intézkedés nem torzítja a versenyt és nem gyakorol a közös érdek ellen ható mértékben negatív hatást az Európai Unión belül folyó kereskedelemre.

(68)

Egy összehangolatlan piacon az adórendszerek közötti verseny eredményeképp a tökéletesen egyforma ügyletek adókihatása a szereplők honosságától függően eltérő. A verseny e helyzet hatására eltorzul, még akkor is, ha a kérdéses nemzeti intézkedések általános jellegűek. Más szavakkal, e torzulás nem az állami támogatásnak, hanem az összehangolás hiányának tudható be. A Bizottság érvelését folytatva, magának a Bizottságnak több száz nemzeti intézkedés kapcsán kellene hivatalos vizsgálatot indítania, ami a külföldi befektetések szempontjából rendkívül káros jogbizonytalanságot eredményezne.

(69)

Még ha a Bizottság úgy ítéli is meg, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében állami támogatást valósít meg, ez a rendelkezés – mivel előmozdítja a nemzetközi társaságoknak az Unió érdekében álló integrációját – összeegyeztethető az EUMSZ 107. cikkének (3) bekezdésével.

(70)

Az állami támogatási cselekvési terv (31) szerint egy intézkedés akkor tekinthető összeegyeztethetőnek, ha egy piaci hiányosság kijavítására irányul, ha világosan meghatározott közös célkitűzéseket teljesít, továbbá ha nem torzítja az Unión belüli versenyt és kereskedelmet a közös érdekkel ellentétes módon. A jelen ügyben a határokon átnyúló üzleti kombinációk megvalósításának nehézsége (vagy szinte lehetetlensége) képviseli a piaci hiányosságot. A TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének hatása a páneurópai társaságok létesítésének támogatása, egyenlőségjelet téve a hazai és a határokon átnyúló vételek közé.

(71)

A spanyol hatóságok számára ezért a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése összeegyeztethető a belső piaccal, mivel összehangolt európai adóztatás hiányában arányos módon teljesíti a határokon átnyúló befektetés akadályainak megszüntetésére irányuló célkitűzést. A vitatott intézkedés ténylegesen fel kívánja számolni a határokon átnyúló üzleti kombinációk előtti akadályok okozta negatív hatásokat és az adóztatás szempontjából egyenlő elbánásban kívánja részesíteni a határokon átnyúló és a helyi üzleti kombinációkat, hogy biztosítsa, hogy az ilyen jellegű ügyletek vonatkozásában hozott döntések ne adóztatási, hanem kizárólag gazdasági megfontolásokon alapuljanak.

(72)

Végül, abban az esetben, ha a Bizottság kijelenti, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése a belső piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatást valósít meg, a Bizottságnak el kell ismernie, hogy vannak bizonyos körülmények, amelyek indokolják a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése alapján nyújtott feltételezett állami támogatás vissza nem térítését. A kedvezményezetteket megilleti a végleges határozat közzétételének napja előtt megvalósított vételeknek megfelelő üzleti és cégérték kivételes amortizációjának joga.

(73)

Először, a Bizottság az eljárás megindításáról szóló határozatban vélhetően elismeri a jogos elvárás valószínű meglétét. Így, összhangban az Elsőfokú Bíróság ítélkezési gyakorlatával (32), ez a nyilatkozat egyértelműen jelzi a jogos elvárások fennállását. Mivel az eljárás megindításáról szóló határozat nem előlegezi meg a hivatalos vizsgálat végeredményét, a jogos elvárás meglétét a végleges döntés közzététele előtti valamennyi ügyletre vonatkozóan el kell ismerni.

(74)

Másodszor, az Európai Parlament képviselői által benyújtott írásbeli kérdésekre adott válaszaiban (33) a Bizottság kijelentette, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése nem valósít meg állami támogatást. Ez a nyilatkozat a Bizottság világos álláspontját tükrözi és nyilvánvalóan jogos elvárásokra készteti a spanyol hatóságokat és a vitatott intézkedés kedvezményezettjeit.

(75)

Harmadszor, a hasonló ügyekben hozott bizottsági következtetésekkel (34) összhangban a Bizottság számos közvetett bizonyítékkal szolgált azt illetően, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése nem minősül állami támogatásnak. E határozatokat szem előtt tartva még a legmegfontoltabb vállalkozás sem számíthatott arra, hogy a Bizottság ezzel ellentétes álláspontra helyezkedhet.

(76)

Végül pedig a vitatott intézkedés továbbra is, egészen az üzleti és cégérték amortizációjának végéig hatályos egy esetleges negatív határozat közzététele előtti összes ügyletre. A vitatott intézkedés jogosultságot ad egy bizonyos összeg levonására, amely a vételkor kerül meghatározásra, és amelynek levonása a következő húsz év alatt részletekben történik. Ezenkívül a Bizottság hasonló ügyekben tanúsított álláspontja miatt (35) indokolt a vélelem, hogy a jogos elvárást a végleges határozat közzétételéig fenn kell tartani.

(77)

A két érdekelt fél szerint a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése állami támogatást valósít meg. Úgy vélik, hogy ebben az ügyben nem létezik jogos elvárás, ezért kérik, hogy a Bizottság rendelje el a jogtalanul kapott támogatások visszatérítését. Érveik összegzése a következő.

(78)

A két érdekelt fél szerint a TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének jellege kivételes, mivel a spanyol adórendszerben e rendelkezést kivéve az üzleti és cégérték semmiféle amortizációja nem engedélyezett, mindössze bizonyított értékromlás esetében nyílik lehetőség levonásra. A TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének megjelenéséig a társasági adóra vonatkozó spanyol szabályozás nem engedélyezte a részesedések amortizációját, függetlenül attól, hogy ténylegesen bekövetkezett-e értékromlás. Hangsúlyozzák, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése valószínűleg egyedülálló az európai térségben, hiszen nincs más olyan tagállam, amelyben a határokon átnyúló, részvénytöbbséget nem szerző tranzakciókra vonatkozóan hasonló rendszer lenne érvényben.

(79)

A spanyol adórendszer csak üzleti kombináció megléte esetén teszi lehetővé az üzleti és cégérték amortizációját, egyedüli kivétel a vitatott intézkedés, amely kivételes esetben, amennyiben egy felvásárolt társaságban történő kisebbségi részesedésszerzésről van szó, engedélyezi az amortizációt. Ez eltérést jelent az általános adórendszertől, nemcsak azért, mert üzleti kombináció megléte nélkül is lehetővé teszi az amortizációt, hanem mivel azokban az esetekben is engedélyezi, amikor a vevő nem szerez ellenőrzést a külföldi társaság felett. A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése ezáltal bizonyos spanyol társaságokat előnyben részesít i. a kizárólag nemzeti szinten működő más spanyol társaságokkal szemben; és ii. más uniós gazdasági szereplőkkel szemben, akik nemzetközi versenyben állnak a vitatott intézkedés spanyol kedvezményezettjeivel.

(80)

Gazdasági szempontból a spanyol hatóságok nemcsak húsz éven keresztül használható kamatmentes kölcsönt nyújtanak (kamatmentes adóhaladék), hanem a kamatmentes hitel visszafizetésének időpontját valójában a hitelfelvevőre bízzák, ha e kölcsön egyáltalán visszafizetésre kerül. Ha a befektető nem adja el a jelentős részesedését, olyan helyzet alakul ki, mint amikor a spanyol hatóságok elengednek egy adósságot. Ilyen esetben az intézkedés átalakul tartós adómentességgé.

(81)

A kettő közül az egyik érdekelt fél becslése szerint a vitatott intézkedés következtében a spanyol részesedésszerzők, például a bakszektorban, közel 7 %-kal többet képesek kifizetni, mint ellenkező esetben tudnának. Elismeri azonban azt is, hogy mivel az ajánlott ár különböző részelemekből áll össze, a vitatott intézkedés által kedvezményezett potenciális spanyol vevők agresszivitásának nem egyetlen, bár valószínűleg legmeghatározóbb eleme a vitatott intézkedés. Ez a fél azt is állítja, hogy a nemzetközi aukciókon a vitatott intézkedés meghatározó előnyt biztosít a potenciális spanyol vevőknek.

(82)

Egyértelmű párhuzam áll fenn ezen ügy és a Bíróság 2004. július 15-én hozott ítéletét (36) megalapozó körülmények között. A spanyol hatóságok által hivatkozott azon érvek ellenére, hogy az utóbbi esetben a kifogásolt intézkedés nem szelektív, mivel a TRLIS 37. cikke minden olyan spanyol vállalkozásra vonatkozik, amely nemzetközi befektetést végez, a Bíróság azt állapította meg, hogy az intézkedés állami támogatásnak minősül, mert a vállalkozások egy kategóriájára, nevezetesen a bizonyos nemzetközi befektetéseket eszközlő vállalkozásokra korlátozódik. Ugyanez az érvelés alkalmazható a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésére is. Így tehát a TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének szelektivitása abból adódik, hogy a rendelkezés kedvezményeiben csak a külföldi társaságokban részesedést szerző társaságok részesülhetnek.

(83)

Továbbá csak bizonyos nagyságú és meghatározott pénzügyi szilárdságú, multinacionális ügyleteket folytató vállalkozások képesek a TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének kedvezményeivel élni. A társaság mérlege ugyan megmutatja a tárgyi eszközök könyv szerinti értékét, azonban nem valószínű, hogy azok hallgatólagos piaci értékét is tükrözi. Ezért a gyakorlatban csak a felvásárolt társaságokban ellenőrzési érdekeltséggel rendelkező gazdasági szereplőknek van elégséges hozzáférésük a társasági dokumentumokhoz, amelyek alapján meghatározhatják a társaság eszközeinek hallgatólagos piaci értékét. Az 5 %-os küszöb következésképpen a multinacionális ügyleteket folytató társaságoknak kedvez.

(84)

Továbbá csak egy Spanyolországban tevékenykedő gazdasági szereplő rendelkezik spanyol adóalappal és élhet a leértékeléssel. Ezért gyakorlatilag csak a spanyolországi illetőségű és jelentős spanyol adóalappal rendelkező társaságok élhetnek vele, mivel a potenciális kedvezmény nem a vétel, hanem a spanyol ügylet méretéhez kapcsolható. Annak ellenére, hogy a TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének megfogalmazása szerint a rendelkezés az összes spanyolországi székhellyel rendelkező gazdasági szereplőre vonatkozik, a gyakorlatban csak korlátozott számú, könnyen azonosítható társaság – amelyek az adott adóévben külföldi beszerzést valósítanak meg és az üzleti és cégérték levonását lehetővé tevő, meghatározott összegű adóalappal rendelkeznek – élvezheti évente az intézkedés alkalmazásának előnyeit. Következésképpen a vitatott intézkedés valójában még a külföldi beszerzéseket illetően hasonló helyzetben lévő spanyol gazdasági szereplőket is eltérő adóügyi megítélésben részesíti.

(85)

A két érdekelt fél úgy véli, hogy a vitatott intézkedés igazolására nem találtak semmiféle célt illetve horizontális kritériumot vagy körülményt. Éppen ellenkezőleg, úgy vélik, hogy a vitatott intézkedés alapvető szándéka az, hogy kedvezményt nyújtson bizonyos spanyol gazdasági szereplőknek. Ezenkívül, ha a vitatott intézkedés a spanyol adórendszer szerves része, az intézkedésnek az adott időpont előtt szerzett külföldi részesedésekre is vonatkoznia kellene, de ez nem így van, mivel az adókedvezmény csak a 2002. január 1-je után szerzett részesedéseket illeti meg.

(86)

Ennek megfelelően, és a Bizottság politikájának fényében (37) a vitatott intézkedést szelektívnek kell tekinteni.

(87)

A vitatott intézkedés egyértelműen diszkriminatív, mivel olyan egyértelmű adózási és monetáris előnyt biztosít a spanyol gazdasági szereplőknek, amelyben a külföldi gazdasági szereplők nem részesülhetnek. Egy társaság vételére kiírt aukció vagy más versenyeljárás esetén ez az előny jelentős különbséget jelent.

(88)

A vételi ajánlatok általában felárat kínálnak a felvásárolt társaság részvényeiért, ami majdnem mindig üzleti és cégérték létrejöttét eredményezi. A pénzügyi sajtó számos alkalommal beszámolt a spanyol társaságok hatalmas részesedésszerzéseiről és azon adókedvezményekről, amelyekben az üzleti és cégérték amortizációjára vonatkozó spanyol adózási szabályoknak köszönhetően részesültek. Egy befektetési bank által eszközölt részesedésszerzéseket illetően végzett becslések szerint a TRLIS 12. cikke (5) bekezdésének köszönhető adókedvezmény 1700 milliárd EUR-t, azaz az ajánlott ár 6,5 %-át tette ki. Egy másik beszámoló szerint a spanyol vevő 15 %-kal magasabb árat tudott kínálni, mint nem spanyol versenytársai.

(89)

A vitatott intézkedés látszólag a spanyol társaságok bizonyos exporttevékenységének kedvez (külföldi részesedésszerzés céljából történő exporttámogatás), ami ellentétes a Bizottság e területre vonatkozó politikájával (38).

(90)

A vitatott intézkedés azon vállalkozások számára kedvező, amelyeknél teljesülnek bizonyos követelmények, és lehetővé teszi számukra az adóalapjuk és ezáltal a fizetendő adó összegének csökkentésére ahhoz képest, amelyet az adott évben e rendelkezés hiányában kellett volna fizetniük. Így tehát az intézkedés olyan pénzügyi előnyt biztosít a kedvezményezettnek, amelynek költsége közvetlenül az érintett tagállam költségvetését terheli.

(91)

A spanyol hatóságok rámutatnak, hogy a harmadik felek által tett megjegyzések túlnyomó többsége az ő álláspontjukat támogatja. Csupán két fél véli úgy, hogy a vitatott intézkedés állami támogatást valósít meg, a többiek mind arra a megállapításra jutottak, hogy TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdésének értelmében nem valósít meg állami támogatást. Ha nem így volna, kevesebb gazdasági szereplő nyújtott volna be észrevételt. Ezenkívül a vitatott intézkedés általános jellegét az érdekelt harmadik felek tevékenységének sokszínűsége és méretének változatossága is bizonyítja.

(92)

Ami a vitatott intézkedés kivételes jellegét illeti, a spanyol hatóságok visszautasítják e minősítést, emlékeztetve az üzleti és cégérték és a goodwill amortizációjának a spanyol számviteli szabályok szerinti közös jellemzőjére (39). Továbbá a TRLIS 11. cikkének (4) bekezdése és 89. cikkének (3) bekezdése rendelkezéseinek megfelelően az üzleti és cégérték amortizációja általános szabályt képvisel a spanyol társaságiadó-rendszerben. A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése ugyanezt a logikát követi. Helytelen a TRLIS 12. cikkének (3) bekezdését az üzleti és cégérték amortizációjának általános szabályaként bemutatni, mivel ez a cikk a tőzsdén nem jegyzett gazdasági egységekben szerzett részesedés levonására vonatkozik. E rendelkezés az elméleti számviteli érték értékcsökkenéséhez kapcsolódik, nem az üzleti és cégértékhez. A TRLIS 12. cikkének (3) és (5) bekezdése két általános, egymást kiegészítő szabály: az első a felvásárolt társaság veszteségeinek betudható értékcsökkenésre, míg a második az értékcsökkenésnek csak arra a részére vonatkozik, amely az üzleti és cégérték leértékelődésének tudható be. Végezetül, nincs jelentősége annak a ténynek, hogy egyetlen más tagállam sem rendelkezik a vitatott intézkedéshez hasonló intézkedéssel, mivel az Európai Unióban az adózási rendszerek nincsenek összehangolva.

(93)

A vitatott intézkedés szelektív jellegét illetően helytelen párhuzamot vonni a Bíróság 2004. július 15-i ítéletével (40) mivel abban az ügyben a Bizottság világosan meghatározta a kedvezményezett profilját, ami ebben az ügyben nem volt lehetséges. A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése valójában nem írja elő a részesedésszerzés és a termékek és szolgáltatások exportja közötti kapcsolatot. Következésképpen a vitatott intézkedés nem vonja maga után a spanyol áruk és szolgáltatások exportjának növekedését. Az a tény, hogy ezt a nem szelektív intézkedést nem lehet a hazai ügyletekre alkalmazni, nem érinti annak általános jellegét. A vitatott intézkedés végső célja valójában ugyanaz, mint a határon átnyúló adózásról szóló irányelv esetében: annak biztosítása, hogy a befektetésekre vonatkozó döntések alapját ne adózási, hanem gazdasági megfontolások alkossák. Ezért, mivel üzleti kombinációk hazai beszerzések útján létrehozhatók, de határokon átnyúló beszerzések útján nem, az adórendszer semlegességének biztosítása érdekében nem csupán jogilag indokolt, hanem szükséges is, hogy a hazai és a határokon átnyúló ügyletek eltérő kezelésben részesüljenek.

(94)

A vitatott intézkedés állítólagos torzító tulajdonságait illetően a spanyol hatóságok hangsúlyozzák, hogy a társaság működési költségeit csökkentő bármely adókedvezmény növeli a kedvezményezett versenyképességét. Ez az állítás azonban nem releváns, mivel a vitatott intézkedés általános jellegű. A tagállamokban a letelepedett társaságok versenyképességét befolyásoló különböző adóterhek nem tartoznak az állami támogatásokra vonatkozó szabályok hatálya alá. Továbbá az sem nyert bizonyítást, hogy a vitatott intézkedés hatással lenne a tagállamok közötti kereskedelemre. Az üzleti és cégérték amortizációjának továbbá nem szükséges következménye a versenytárs által ajánlott magasabb ár.

(95)

A vitatott intézkedésnek a belső piaccal való összeegyeztethetőségét illetően a spanyol hatóságok úgy vélik, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése azáltal, hogy a hazai és a határokon átnyúló ügyletek vonatkozásában a páneurópai társaságok fejlődését elősegítő semleges adószabályokat állapít meg, megfelelően és arányosan korrigál egy piaci hiányosságot.

(96)

Annak meghatározása érdekében, hogy egy intézkedés támogatásnak minősül-e, a Bizottságnak meg kell vizsgálnia, hogy a vitatott intézkedés megfelel-e az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdésében rögzített feltételeknek. Ez a rendelkezés kijelenti, hogy „Ha a Szerződések másként nem rendelkeznek, a belső piaccal összeegyeztethetetlen a tagállamok által vagy állami forrásból bármilyen formában nyújtott olyan támogatás, amely bizonyos vállalkozásoknak vagy bizonyos áruk termelésének előnyben részesítése által torzítja a versenyt, vagy azzal fenyeget, amennyiben ez érinti a tagállamok közötti kereskedelmet.” A továbbiakban a Bizottság e rendelkezés fényében megvizsgálja, hogy a vitatott intézkedés állami támogatást valósít-e meg.

(97)

Egy intézkedést akkor lehet állami támogatásnak tekinteni, ha egyedi vagy szelektív, abban az értelemben, hogy csak bizonyos társaságoknak vagy bizonyos áruk termelésének kedvez.

(98)

A Bizottság közleménye (41) kijelenti, hogy „A 92. cikk (1) bekezdésének [jelenleg az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése] az adóintézkedésekre történő alkalmazásánál tehát a legfontosabb kritérium az, hogy az intézkedés a tagállamban lévő egyes vállalkozások tekintetében kivételt jelent az adórendszer alkalmazása alól. Így először az alkalmazandó közös rendszert kell meghatározni. Ezután azt kell vizsgálni, hogy a rendszer alóli kivételt vagy a rendszeren belüli megkülönböztetéseket indokolja-e az adórendszer »jellege vagy általános felépítése«, azaz, hogy közvetlenül az érintett tagállam adórendszerének alapelvéből vagy vezérelvéből következnek-e”.

(99)

A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint (42)„A szelektivitás feltételének – amely az állami támogatás fogalmának előfeltétele – értékelését illetően az állandó ítélkezési gyakorlatból következik, hogy az EK-Szerződés 87. cikke (1) bekezdésének [jelenleg az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése] alkalmazásában azt kell eldönteni, hogy az adott jogi szabályozás keretén belül valamely nemzeti intézkedés alkalmas-e arra, hogy »bizonyos vállalkozásokat vagy bizonyos termékek előállítását« előnyben részesítse olyan vállalkozásokkal és termékekkel szemben, amelyek az intézkedés által elérni kívánt cél tekintetében hasonló jogi és ténybeli helyzetben vannak” (43).

(100)

A Bíróság továbbá számos alkalommal megállapította, hogy az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése nem tesz különbséget az állami intézkedések okai vagy céljai szerint, hanem hatásuk alapján határozza meg azokat (44). Különösen azon adóügyi intézkedésekre kell az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdését alkalmazni, amelyek nem az általános rendszernek bizonyos társaságok sajátos jellemzőihez történő igazítását célozzák, hanem azok versenyképességének javítására irányulnak (45).

(101)

Az állami támogatás fogalma azonban nem alkalmazandó azokra az állami intézkedésekre, amelyek különbséget tesznek a vállalkozások között, amennyiben e különbségtétel azon rendszer jellegéből vagy általános felépítéséből következik, amelynek részét képezik. A Bizottság közleményében (46) megfogalmazott magyarázat szerint „néhány feltételt az adófizetők közötti objektív különbségek indokolhatnak”.

(102)

Ahogyan a következő szakasz részletesebben kifejti, a Bizottság úgy véli, hogy a vitatott intézkedés szelektív, mivel kizárólag a társaságok meghatározott, bizonyos befektetéseket külföldön realizáló csoportjának kedvez, és mivel a rendszernek ez az egyedi jellege nem igazolható a rendszer természetével. A Bizottság úgy ítéli meg, hogy a vitatott intézkedést a társaságiadó-rendszer általános rendelkezéseinek, konkrétabban az üzleti és cégérték adózására vonatkozó szabályaira figyelemmel kell értékelni (lásd a (48)–(69) bekezdéseket).

(103)

A Bizottság azt is elemezte, hogy a spanyol hatóságok által alapként használt ténybeli feltételezés megalapozott-e, és vannak-e akadályok a harmadik országok jogszabályaiban. Ki kell emelni azonban, hogy ez a gyakorlat nem jelenti annak elismerését, hogy az ilyen akadályok megléte a jelen esetben más adózási elbánást igazolhatna. Továbbá, e határozat célja nem az, hogy meghatározza azokat a feltételeket, amelyek az érintett tagállam számára lehetővé tették volna az, hogy elkerülje a vitatott intézkedés állami támogatássá történő minősítését.

(104)

A Bizottság úgy véli, hogy a vitatott intézkedés a spanyol hatóságok által javasolthoz hasonló alternatív referenciarendszer választása esetén is szelektív előnyt valósítana meg, alapvetően azért, mert hiányoznak azok a különböző ténybeli és jogi feltételek, amelyek szükségesek lennének az üzleti és cégértékre vonatkozó rendelkezések kedvezményeinek igénybevételére vonatkozó különböző forgatókönyvek érvényesüléséhez. Az pedig még fontosabb, hogy a vitatott intézkedés lehetővé teszi az üzleti és cégérték elkülönített elismerését és amortizációját is azokban az esetekben, amikor a kedvezményezett 5 %–os kisebbségi részesedést szerez. Ez jóval az üzleti és cégérték amortizációjára vonatkozó általános szabályok alkalmazásához szükséges szint alatt marad (47) Ezért a vitatott intézkedés kivételnek minősül a referenciarendszer alól, függetlenül annak meghatározásától.

(105)

Ezen túlmenően a Bizottság egyéb különbségeket is észlel a vitatott intézkedésre vonatkozó alkalmazási feltételek és a referenciarendszer rendelkezései tekintetében. A vitatott intézkedés szerint a 2002. január 1. előtt végzett részesedésszerzéseket valóban nem veszik figyelembe az amortizálandó alap kiszámítása során. Ezzel szemben az üzleti kombináció forgatókönyve szerint nem létezik ilyen végső határidő az üzleti és cégérték kiszámítása során, és az adófizetőnek kell bizonyítania, hogy a kombináció valós gazdasági okokból jött létre, azt elkerülendő, hogy a kombinációk pusztán az adózási előnyök kihasználását célozzák (48), a vitatott intézkedés viszont csak adókedvezményt nyújt. A spanyol hatóságok nem tudtak meggyőző érveket felhozni e különbségek indoklására, és így az intézkedés nem tekinthető a spanyol adórendszer logikája által alátámasztottnak.

(106)

Ennélfogva a vitatott intézkedés, mivel nem szab feltételeket, például az adózás területén alkalmazott eltérő bánásmódot indokoló, meghatározott és jogilag körülhatárolt helyzetek meglétét, túl bizonytalan és pontatlan. Ennek következtében a vitatott intézkedés által biztosított kedvezmény olyan helyzetekre is kiterjed, amelyek eltérő jellegének bizonyítása nem elégséges az üzleti és cégérték területére vonatkozó általános szabályok alóli szelektív eltérés igazolására. Ezért a Bizottság véleménye szerint a vitatott intézkedés meghatározott költségtípusokra alkalmazható adókedvezményre vonatkozik és az adófizetők közötti objektív különbségek által nem indokolható, diszkriminatív módon megállapított, széles ügyletkörre vonatkozik.

(107)

Továbbá a Bíróság ítélkezési gyakorlatával (49) összhangban a Bizottság úgy véli, hogy a rendszer állami támogatássá történő minősítéséhez nem szükséges annak bizonyítása, hogy az adott rendszerben biztosított minden egyedi támogatás állami támogatásnak minősül az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében. Ebből a célból elegendő az, ha a vizsgált rendszer végrehajtása olyan helyzetekhez vezet, amelyek támogatásnak minősülnek, és már ennek alapján megállapítható az, hogy a rendszer az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében támogatási elemeket tartalmaz Így e határozat összefüggésében szükségtelen minden olyan szóba jöhető nem uniós ország jogszabályait megvizsgálni, amelyek tekintetében a bizottsági vizsgálati eljárás még nem zárult le. Ezért a korábbi határozat 115. és azt követő bekezdéseiben már jelzettek szerint (50) a Bizottság – az alább részletesen kifejtett módszertan alapján – ellenőrizte, hogy a kifogásolt támogatási rendszer egyes egyedi, nem uniós ügyletekben való alkalmazásai megvalósítottak-e állami támogatást. Az elemzés azokra a nem uniós országokra fókuszált, amelyek szoros gazdasági kapcsolatban állnak Spanyolországgal, és amelyeket ezért a 2002. január 1. és 2009. június 1. közötti időszak közvetlen külföldi befektetéseinek (kkb) szintje alapján kiválasztottak. E nem uniós országok közül a bizottsági elemzés azokra az országokra összpontosított, amelyek esetében valószínűsíthető a vitatott intézkedés egyedi alkalmazásainak magasabb száma. Amerikai Egyesült Államok (35 milliárd EUR kkb), Mexikó (18 milliárd EUR kkb), Argentína (15 milliárd EUR kkb) és Brazília (13 milliárd EUR kkb). A spanyol hatóságok által az eljárás során benyújtott információk alapján úgy tűnik, hogy a 15 nem uniós ország közül, amelyek tekintetében a spanyol hatóságok tájékoztatást adtak, nem csak a fent említett négy országban került sor ügyletekre, hanem a Kolumbiai Köztársaságban, a Perui Köztársaságban és az Ecuadori Köztársaságban is. A Bizottság ezért erre a három országra is kiterjesztette a vizsgálatát.

(108)

A Bizottság fent összegzett indoklásának kifejtése a követező bekezdésekben található.

(109)

Az eljárás megindításáról szóló határozatában, valamint korábbi határozatában a Bizottság úgy ítélte meg, hogy a spanyol társaságiadó-rendszer, konkrétabban a spanyol adórendszernek az üzleti és cégértékre alkalmazott adózási szabályai képezik a megfelelő referenciarendszert. E megközelítés igazodik mind a Bizottság korábbi gyakorlatához, mind az európai bíróságok ítélkezési gyakorlatához, amelyek szerint a rendes társaságiadó-rendszer a referenciarendszer (51). Ezt a megközelítést e határozat is fenntartja.

(110)

A spanyol hatóságok kijelentik, hogy a határokon átnyúló üzleti kombinációk előtti akadályok miatt azok az adózók, akik hazai társaságokban vásárolnak részvényeket, jogilag és tényszerűen általában más helyzetbe kerülnek, mint azok, akik nem honos társaságokban, különösen a nem uniós országokban található vállalatokban vásárolnak részesedéseket. A spanyol hatóságok elmagyarázták, hogy a vitatott intézkedés célja az adójogi elbánás terén megnyilvánuló különbség megszüntetése egy olyan felvásárlás, amelyet egy ellenérték fejében végzett azonnali üzleti kombináció követ, és egy üzleti kombináció nélküli részesedésszerzés között. Ennek megfelelően a vitatott rendszer hatálya a nem Spanyolországban letelepedett társaságokban történt jelentős részesedésszerzésekre korlátozódna, mivel bizonyos akadályok miatt nehezebb lenne egy határokon átnyúló, mint egy helyi üzleti kombinációt létrehozni (52). Ezen akadályok fennállása következtében a külföldön befektető spanyol adófizetők jogilag és tényszerűen is más helyzetben lennének, mint azok, akik Spanyolországban fektetnek be. E tekintetben a spanyol hatóságok kijelentik, hogy (53): „Összegezve, nem szükségszerű, hogy bizonyos adóügyi intézkedések csupán különbséget tevő jellegük miatt állami támogatásnak minősüljenek, az intézkedéseket – a Bizottság közleményében megfogalmazottak szerint – meg kell vizsgálni abból a szempontból is, hogy szükségesek vagy funkcionálisak-e az adórendszer hatékonysága szempontjából. Éppen emiatt a spanyol adóügyi rendszer eltérő adószabályokat határoz meg az olyan egymástól ténylegesen eltérő helyzetek számára, mint a külföldi gazdasági szervezetekben szerzett részesedések, szemben a spanyol társaságokban realizált felvásárlásokkal (nem lehetséges egyesülési ügyleteket végrehajtani, kockázatkezelés stb.), annak érdekében, hogy elérje a spanyol belső jogszabályokban és magában a közösségi jogban is előírt adóügyi semlegességet, és biztosítsa a spanyol adórendszer következetes és hatékony logikáját.”.

(111)

E hatóságok szerint a spanyol adórendszer semlegességének biztosítása és a hazai részesedésszerzések kedvezőbb adójogi kezelésének elkerülése érdekében szükséges lenne különleges adózási elbánást biztosítani a határokon átnyúló részesedésszerzéseknek. Ebből következően a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél véleménye szerint a külföldi részesedésszerzések esetében az üzleti és cégértékre alkalmazott adózási elbánás képezheti a megfelelő referenciakeretet a vitatott intézkedés értékeléséhez.

(112)

Korábbi határozatában a Bizottság fenntartotta az eljárást annak érdekében, hogy a spanyol hatóságok új információkat szolgáltathassanak a határokon átnyúló üzleti kombinációk kifejezett jogi akadályainak fennállásáról a nem uniós országokban.

(113)

Ebben az összefüggésben és alapvetően a jelentésekben foglalt elemek alapján a Bizottság megvizsgálta a különböző nem uniós országok jogszabályait egyszerűen abból a célból, hogy ellenőrizze a spanyol hatóságok állításait a határokon átnyúló kombinációk kifejezett jogi akadályainak fennállásáról. Ez a vizsgálat azonban nem jelenti annak a ténynek az elismerését, hogy az ilyen akadályok igazolhatnának ebben az esetben egy eltérő referenciarendszert. E vizsgálat során a Bizottság főként azt ellenőrizte, hogy egy spanyol anyavállalatnak volt-e jogi lehetősége arra, hogy összekapcsolódjon egy nem uniós országban honos leányvállalattal.

(114)

A következő premisszák támasztják alá az említett vizsgálatot, amely az érvelésekben említett feltételezések igazságtartalmának vizsgálatára szorítkozott:

(115)

Az alábbi megállapítások alapja a spanyol hatóságok által a jelentésekben adott tájékoztatás, amelynek az igazságtartalmát és teljességét a Bizottság a fenti módszertani megjegyzések fényében ellenőrizte. Ezen az alapon a Bizottság úgy véli, hogy – a spanyol hatóságok érveivel ellentétben – nem állapítható meg az, hogy a nem uniós országok jogszabályai kifejezett jogi akadályokat állítanak a határokon átnyúló üzleti kombinációk elé. Ezért – hasonlóan ahhoz, amit a korábbi határozat tartalmazott az unión belüli ügyletekkel kapcsolatban (57) – a Bizottság nem osztja a spanyol hatóságoknak a harminc érdekelt fél érveivel támogatott nézeteit az ilyen állítólagos akadályok általános fennállását illetően. A Bizottság szerint az uniós tagállamok körén kívül, és legalább is a következő releváns nem uniós országokban nem észlelhetők kifejezett jogi akadályok, az alábbiaknak megfelelően:

(116)

A spanyol hatóságok nyolc további nem uniós ország jogszabályaira vonatkozóan nyújtottak be információkat. A (107) bekezdésben már említettek szerint a Bizottság úgy véli, hogy a fenti megállapítások megfelelően megerősítik azt, hogy ha el is fogadnánk azt, hogy a határon átnyúló üzleti kombinációk fennálló jogi akadályai jelentősek, a referenciarendszert mindenesetre akkor is a spanyol rendszernek az üzleti és cégérték adózási kezelésére vonatkozó szabályai kell, hogy képezzék. Mindazonáltal a (114) és az azt követő bekezdésekben kifejtett módszertan és kritériumok alkalmazásával a Bizottság a rendelkezésre álló információk alapján úgy véli, hogy nem állnak fenn a határokon átnyúló üzleti kombinációkra vonatkozó általános jellegű kifejezett jogi akadályok Chile, Venezuela, Algéria, Kanada, Ausztrália, Japán és Marokkó jogszabályaiban sem.

(117)

Ezért a fenti megállapítások alapján a Bizottság nem ért egyet a spanyol hatóságokkal abban, hogy a vitatott intézkedés minden egyes potenciális egyéni kedvezményezettje – ha csak a gyakorlatban is – a határokon átnyúló üzleti kombinációkra vonatkozó leküzdhetetlen akadályokkal szembesül.

(118)

Ezért a Bizottság úgy ítéli meg, hogy semmi nem indokolja, hogy eltérjen az eljárás megindításáról szóló határozat és a korábbi határozat referenciarendszerétől: a vitatott intézkedés értékelésének megfelelő referenciakerete a spanyol társasági adó általános rendszere, konkrétabban a spanyol adórendszernek az üzleti és cégérték adózási kezelésére vonatkozó szabályai. Ezt a következtetést az a tény sem érinti, hogy a Bizottság talált két olyan nem uniós országot, amelyekben fennállnak kifejezett jogi akadályok (India és Kína). A (107) bekezdésben már említettek szerint, a Bíróság joggyakorlatával összhangban (85) a Bizottság úgy véli, hogy a rendszer állami támogatássá történő minősítéséhez nem szükséges annak bizonyítása, hogy az adott rendszerben biztosított minden egyedi támogatás az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdése értelmében vett állami támogatásnak minősül.

(119)

Pontosabban, Kína vonatkozásában a 2005. évi, a kizárólag kínai alapítású korlátolt felelősségű társaságokat vagy részvénytársaságokat érintő egyesülésekre alkalmazandó társasági törvény, valamint a kínai kereskedelmi minisztérium 2009. június 22-i, „Belföldi vállalatok külföldi befektetők általi megvásárlására vonatkozó rendelkezések” című rendeletének 2. és 55. cikkei kifejezetten kizárják a nem honos vállalatokat az üzleti kombinációkra vonatkozó szabályok alkalmazási köréből, így egy spanyol vállalat nem lenne képes üzleti kombinációt létesíteni egy kínai ellenőrzésű leányvállalattal.

(120)

Ami az Indiában hatályos jogszabályokat illeti, az 1956. évi indiai társasági törvény 391–394. cikkei kifejezetten kizárják a nem honos vállalatokat az üzleti kombinációra vonatkozó szabályok alkalmazási köréből, így egy spanyol vállalat nem lenne képes üzleti kombinációt létesíteni egy indiai ellenőrzésű leányvállalattal.

(121)

A spanyol adórendszerben az adóalapot a számviteli eredmény alapján számítják ki, majd egyedi adószabályok alkalmazásával kiigazításokat hajtanak végre. Előzetes megjegyzésként és kiegészítő jelleggel a Bizottság rámutat arra, hogy a vitatott intézkedés kivételt képvisel a spanyol számviteli rendszerben. Az üzleti és cégérték megjelenését csak elvont formában lehet kiszámolni, a felvásárolt társaság és a felvásárló társaság számvitelének konszolidációjával. A spanyol számviteli rendszer értelmében azonban „ellenőrzés” (86) esetén kötelező a számvitel konszolidációja mind az országon belüli, mind pedig a külföldi vállalati társulások esetén, hogy képet adjon az egységes ellenőrzés alatt álló társaságcsoport általános helyzetéről. Ilyen helyzet például akkor áll elő (87), amikor a leányvállalat szavazati jogainak többsége felett az anyavállalat rendelkezik. A vitatott intézkedés ennek ellenére semmilyen ilyen jellegű ellenőrzést nem ír elő és 5 %-os részesedési szinttől alkalmazható. Végül azt is megjegyzi a Bizottság, hogy 2005. január 1-től (88), összhangban a számviteli szabályokkal, a legtöbb spanyol vállalat már nem amortizálhatja az üzleti és cégértéket. Ebben a tekintetben a harminc érdekelt fél valójában olyan rendelkezésekre hivatkozik (89), amelyek a jelenlegi spanyol számviteli rendszer szerint már nincsenek hatályban. A kereskedelmi jogot az uniós szabályozás szerinti nemzetközi számviteli harmonizáció céljából a számvitel terén megreformáló és kiigazító, 2007. július 4-i 16/2007. törvény, valamint az általános számviteli tervről szóló, 2007. november 16-i 1514/2007. királyi rendelet eredményeképp számviteli szempontból már sem az üzleti és cégérték, sem a goodwill nem amortizálható. A spanyol számviteli jog fenti módosításai összhangban vannak a nemzetközi számviteli standardok alkalmazásáról szóló, 2002. július 19-i 1606/2002/EK európai parlamenti és tanácsi rendelettel (90). E megfontolások figyelembevételével tehát a vitatott intézkedés kivételt jelent a Spanyolországban alkalmazandó általános számviteli szabályok alól.

(122)

Ugyanakkor a vitatott intézkedés adóügyi jellegéből adódóan a kivétel meglétét nem csupán számviteli alapon, hanem a referenciául szolgáló adórendszerrel összehasonlítva kell értékelni. Ennek megfelelően a Bizottság megjegyzi, hogy a spanyol adórendszer – a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése kivételével – soha nem engedélyezte az üzleti és cégérték amortizációját. Különösen nem alkalmazható ilyen amortizáció a nemzeti ügyletekre. Ez világosan következik az alábbiakból:

(123)

A spanyol adózás céljaira az üzleti és cégértéket csak független üzleteket alkotó eszközök megszerzése vagy átadása alkalmával megvalósuló üzleti kombinációt vagy jogszerű üzleti kombinációt követően lehet elkülönítve elkönyvelni (91). Ezekben az esetekben az üzleti és cégérték a kombinált vállalat által felvásárolt vagy a birtokában lévő vállalkozást alkotó eszközök beszerzési költségei és piaci értéke közötti számviteli különbségként jelentkezik. Amikor egy vállalkozást a részvényei megvásárlása útján szereznek meg – mint a vitatott intézkedés esetében – az üzleti és cégérték csak akkor jelenhet meg, ha a felvásárló társaság később egyesül a felvásárolt társasággal, amely felett így ellenőrzést szerez.

(124)

A vitatott intézkedés szerint azonban sem az ellenőrzésre, sem a két társaság egyesülésére sincs szükség. Elegendő egy külföldi társaságban legalább 5 %-os részesedést szerezni. Így tehát azáltal, hogy engedélyezi, hogy az üzleti és cégérték – amely azt az üzleti és cégértéket jelenti, amelyet a társaságok kombinációja esetén könyveltek volna – elkülönülve jelenjen meg még akkor is, ha üzleti kombináció nem jött létre, a vitatott intézkedés a referenciarendszer alóli kivételt képez. Ki kell emelni, hogy a kivétel alapját nem az üzleti és cégérték amortizációjának a hagyományos goodwill amortizációs periódusával összehasonlított időtartama képezi (92), hanem a nemzeti és a határokon átnyúló ügyletek eltérő kezelése. A vitatott intézkedés saját jogon nem tekinthető egy új általános számviteli szabálynak, mivel az országon belüli részesedésszerzésekből származó üzleti és cégérték amortizációja nem lehetséges.

(125)

Mindezek figyelembevételével a Bizottság megállapítja, hogy a vitatott intézkedés eltér a referenciarendszertől. Ahogy a (153)–(163) bekezdésekben bizonyítást nyer, a Bizottság véleménye szerint sem a spanyol hatóságok, sem a harminc érdekelt fél nem szolgált e következtetés módosításához elegendően koherens érvekkel.

(126)

A TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése szerint a referenciarendszer alóli kivételként a külföldi társaságokban való részesedésszerzésből származó üzleti és cégérték egy részét le lehet vonni az adóalapból. Mivel tehát a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése csökkenti a kedvezményezett adóterhét, őt gazdasági előnyben részesíti. Az előnyt annak az adótehernek csökkentése jelenti, amelyet ellenkező esetben az érintett társaságoknak viselniük kellett volna. A csökkentés arányos a kifizetett beszerzési ár és a felvásárolt részesedések alapul szolgáló könyvelt eszközeinek piaci értéke közötti különbséggel.

(127)

Az előnynek a kifizetett részesedésszerzési árhoz viszonyított pontos összege megfelel a részesedésszerzést követő teljes amortizációs időszak alatt levonható amortizáció által megvalósított adócsökkentés aktualizált nettó összegének. Az összeg tehát az érintett években a társasági adó mértékétől és az alkalmazandó leszámítolási kamatlábtól függ.

(128)

Amennyiben a felvásárolt részesedések újból értékesítésre kerülnének, ez az előny a tőkenyereségre kivetett adón keresztül részben megtérülhet. Az üzleti és cégérték amortizációjának lehetővé tételével a szóban forgó külföldi részesedés újbóli értékesítése esetén a levont összeg az értékesítés pillanatában megadóztatott tőkenyereség összegét növelné. Azonban az előny még e bizonytalan körülmények fennállta esetén sem tűnne el egészen, mivel a későbbi időpontban kivetett adó nem veszi figyelembe a likviditási költséget. Ahogyan a két érdekelt fél helyesen rámutatott, gazdasági szempontból az előny összege legalább annyi, mint egy olyan kamatmentes hitelkereté, amely mindaddig, amíg a részesedés az adófizető számvitelében szerepel, legfeljebb húsz évig évente lehetővé teszi az üzleti és cégérték huszadrészének felvételét.

(129)

Az eljárás megindításáról szóló határozatban a Bizottság már említett egy hipotetikus példát, amely szerint egy 2002-ben szerzett részesedés 5 %-os leszámítolási kamat esetén (93) az üzleti és cégérték összege 20,6 %-ának megfelelő előnyt jelent, figyelembe véve a hatályos 35/2006. törvény által 2022-ig meghatározott társaságiadó-kulcsok struktúráját (94). A harmadik felek nem kifogásolták e számokat. Amennyiben a felvásárolt részesedéseket újból értékesítenék, az előny azoknak a kamatoknak felel meg, amelyeket az adófizetőtől az előző bekezdésben leírt tulajdonságokkal rendelkező hitelkeret után szedtek volna.

(130)

Végül a Bizottság nem tudja elfogadni a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél azon nézetét, amely szerint a vitatott intézkedés végső kedvezményezettje kizárólag a külföldi részesedés eladója lenne, mivel magasabb árra tenne szert. A Bizottság, miután értékelte a jelenlegi formájában tekintett, kifogásolt intézkedés hatását, elutasítja ezt az érvelést,. Először is nem létezik olyan mechanizmus, amely biztosítaná, hogy az előny teljes egészében vagy részben átszálljon az eladóra. Másodszor a felvásárlási ár nemcsak a vitatott intézkedés, hanem számos különböző körülmény eredménye. Harmadrészt, még ha meg is felelnének a fenti két feltételnek, akkor is a vitatott intézkedésből előnyt szerző spanyol adófizetőt kellene az intézkedés kedvezményezettjének tekinteni. Ha a gazdasági előny át is szállna az eladóra, a vitatott intézkedés akkor is nagyobb lehetőséget adna a részesedésszerzőnek arra, hogy magasabb árat ajánljon, ami igen fontos egy verseny során elnyert részesedésszerzési ügyletnél.

(131)

Ebből következően a Bizottság megállapítja, hogy a vitatott intézkedés minden esetben előnyt nyújt külföldi részesedések felvásárlásakor.

(132)

A Bizottság úgy véli, hogy a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlatával (95) összhangban az egyes társaságok megkülönböztetését bevezető intézkedések nem valósítanak meg állami támogatást, ha a különbségtétel a terhek azon rendszerének jellegéből és átfogó szerkezetéből fakad, melynek az intézkedések maguk is részét képezik. Ez az adózási rendszer jellegén vagy általános struktúráján alapuló indokolás egy egyedi adóügyi intézkedésnek az általános adózási rendszer belső logikájának való megfelelését tükrözi.

(133)

E tekintetben a Bizottság elsősorban úgy véli, hogy a spanyol hatóságok nem bizonyították be, hogy a vitatott intézkedés következményeként eltűnne a kettős adóztatás. A rendszer valójában nem teremt olyan körülményeket, amelyek révén bizonyítást nyerhetne, hogy az eladó ténylegesen a részesedés átadása révén szerzett nyereséggel arányosan adózott, annak ellenére, hogy ez az üzleti és cégérték amortizációjának feltételét képezi egy üzleti kombinációt követően (96). Ki kell emelni, hogy annak ellenére, hogy a spanyol hatóságok hangsúlyozzák, hogy nincs hatáskörük felügyeletet gyakorolni egy külföldön ügyleteket megvalósító külföldi eladó felett, a Bizottság rámutat arra, hogy e feltétel megléte szükséges más spanyol adóügyi rendelkezések (97) alkalmazásához, azonban a vitatott intézkedéshez nem.

(134)

Másodszor, a vitatott intézkedés nem azon jövőbeli osztalékok kettős adózása elkerülésére szolgáló mechanizmus, amelyekre a jövőbeli nyereségek realizálásakor adót kellene kivetni és amelyeket nem szabadna kétszeresen megadóztatni, amikor azt kifizetik annak a vállalatnak, amely olyan jelentős részesedést birtokol, amelynek megszerzéséért az üzleti és cégértéket megfizette. A vitatott intézkedés valójában nem kapcsolja össze a felvett osztalékot és a vitatott intézkedés által biztosított adókedvezményt. Ellenkezőleg, a külföldi társaságban fennálló jelentős részesedés után felvett osztalékok részesülnek mind a TRLIS 21. cikkében meghatározott mentességben, mind pedig a TRLIS 32. cikke által a nemzetközi kettős adóztatás elkerülése céljából meghatározott közvetlen adózási semlegesség kedvezményében. Ennek kapcsán az üzleti és cégérték amortizációja a külföldi társaságokban történő jelentős részesedésszerzések tekintetében további előnyöket eredményez.

(135)

Harmadszor, a spanyol hatóságok nem bizonyították be, hogy a vitatott intézkedés az értékcsökkenésre vonatkozó szabályok kiterjesztése volna, hiszen ahhoz a veszteségek részletes, tényszerű számításon alapuló objektív bizonyítékai szükségesek, amelyeket azonban a vitatott intézkedés nem igényli. Ellenkezőleg, a TRLIS 12. cikkének (3) bekezdése lehetővé teszi a másodlagos piacon nem forgalmazott nemzeti és külföldi gazdasági intézmények saját tőkéjében szerzett részesedéseknek az adóév kezdete és lezárása közötti értékcsökkenésének részleges leírását. A vitatott intézkedés, amely a kedvezményezettek szempontjából összeegyeztethető a TRLIS 12. cikkének (3) bekezdésével (98), az értékvesztéshez kapcsolódó elméleti számviteli érték csökkenésén felül további levonásokról is rendelkezik.

(136)

Negyedszer, a Bizottság hangsúlyozza, hogy míg az országon belüli részesedések szerzéséből származó üzleti és cégérték nem amortizálható, a külföldi társaságok üzleti és cégértéke meghatározott feltétek mellett amortizálható. A külföldi társaságok esetében az üzleti és cégértéknek a belföldi társaságokétól eltérő adóügyi kezelése a vitatott intézkedés által bevezetett olyan különbség, amely az adórendszer logikája szerint nem szükséges és nem is arányos. A Bizottság aránytalannak véli, hogy az adott rendszer nominálisan és ténylegesen is lényegesen eltérő módon adóztasson hasonló helyzetben lévő társaságokat kizárólag amiatt, hogy néhányan közülük részt vesznek külföldi befektetési lehetőségekben.

(137)

A Bizottság úgy véli továbbá, hogy a harminc érdekelt fél egyike által tett észrevételek (99) azt jelentik, hogy még a Spanyolország által előterjesztett indoklás mögöttes érvei is ellentétben állnak a Spanyol adórendszer logikájával. Valójában e beadvány szerint egy határon átnyúló üzleti kombináció esetén a felmerülő üzleti és cégérték minden valószínűség szerint külföldön lenne található, pontosabban a célvállalat megszűnéséből származó állandó telephelyen. Ezért – még mindig e beadvány szerint – Spanyolország egy határon átnyúló üzleti forgatókönyv esetén sem engedné meg az üzleti és cégérték amortizációját Spanyolországban, mivel az nem Spanyolországban található. Ezen túlmenően a Bizottság megjegyzi, hogy további különbségek állnak fenn az említett két forgatókönyvre külön-külön vonatkozó feltételek között. A kifogásolt intézkedés szerint a 2002. január 1. előtt végzett részesedésszerzéseket nem veszik figyelembe az amortizálandó alap kiszámítása során. Egy üzleti kombináció esetén azonban nem létezik ilyen végső határidő az üzleti és cégérték kiszámítása során. Sőt, egy üzleti kombináció esetén az adófizetőnek kell azt bizonyítania, hogy a kombináció fő célja gazdasági megfontolásokból ered, annak érdekében, hogy elkerülhetők legyenek a pusztán adóelőnyök szerzését célzó kombinációk (100), a kifogásolt intézkedés azonban csupán adóelőnyökkel jár. A spanyol hatóságok nem tudták meggyőző érvekkel indokolni e különbségeket, így ezekről az állapítható meg, hogy a spanyol adórendszer logikája által nem kellően indokoltak.

(138)

Végül a spanyol hatóságok azt is állítják, hogy a vitatott intézkedést a társasági adó területén alkalmazandó semlegesség elve indokolja (101). Valóban, a vitatott intézkedés bevezetésekor hatályos társaságiadó-törvény (102) indokolása világosan utalt erre az elvre. E tekintetben a Bizottság megjegyzi, hogy a „versenyképesség elve” (103), amelyet a – kifejezetten az „exportok növekedésére” hivatkozó – spanyol hatóságok megemlítenek, szintén e reform mögöttes indokának tekinthető. Ebben az összefüggésben emlékeztetni kell arra, hogy a korábbi bizottsági határozatok (104) szerint aránytalannak minősül eltérő tényleges adózást alkalmazni a hasonló helyzetben lévő vállalatokra, pusztán annak okán, hogy az exporthoz kapcsolódó tevékenységekben vesznek részt vagy külföldön keresnek befektetési lehetőségeket. A Bizottság továbbá emlékeztet arra, hogy a Bíróság ítélete szerint (105)„[…] még ha a közteherviselés és az adózási képesség elvei ténylegesen a spanyol adórendszer alapjait is képezik, nem írják elő azt, hogy a különböző helyzetű adóalanyokat azonos módon kellene kezelni”.

(139)

A felvetett érveknek megfelelően a Bizottság úgy ítéli meg, hogy a semlegesség elve nem indokolhatja a vitatott intézkedést. Valójában, ahogy a két fél is hangsúlyozta, az a tény, hogy a vitatott intézkedés egy adott időpontot követő, legalább 5 %-os kisebbségi részesedésszerzés esetén alkalmazható, azt igazolja, hogy a kérdéses intézkedés olyan meghatározott helyzetekre alkalmazható, amelyek között nincs jelentős hasonlóság. Állítható tehát, hogy a referenciarendszernek megfelelően a jogilag és tényszerűen is eltérő helyzetek ugyanabban az elbánásban részesülnek. A Bizottság véleménye szerint ezért a vitatott intézkedés igazolása céljából nem lehet a semlegesség elvére hivatkozni.

(140)

A fent kifejtettek figyelembevételével a Bizottságnak azt a következtetést kell levonnia, hogy a vizsgált adózási rendelkezés szelektív előnyt biztosító jellegét nem indokolja az adózási rendszer természete. Következésképpen úgy kell tekinteni, hogy a vitatott intézkedés diszkriminatív elemet tartalmaz, egy olyan korlátozás formájában, amely ahhoz kapcsolódik, hogy mely országban megy végbe az adókedvezményt élvező ügylet, és ezt a megkülönböztetést nem indokolja a spanyol adórendszer logikája.

(141)

Bár a korábbiakban kifejtettek szerint a Bizottság úgy véli, hogy a spanyol hatóságok által felvetett érvek a nem uniós országok tényleges jogszabályainak pontatlan elemzésén alapulnak, a korábbi határozathoz hasonlóan a Bizottság is elemezte a vitatott intézkedést annak a feltételezett referenciarendszernek a szempontjából, amely a spanyol hatóságok által javasolt referenciarendszeren alapul.

(142)

A spanyol hatóságok elmagyarázták, hogy a vitatott intézkedés célja az adójogi elbánás terén megnyilvánuló különbség megszüntetése egy olyan felvásárlás, amelyet egy ellenérték fejében végzett azonnali üzleti kombináció követ, és egy üzleti kombináció nélküli részesedésszerzés között. Ennek megfelelően a vitatott intézkedés hatálya a nem Spanyolországban letelepedett társaságokban történt jelentős részesedésszerzésekre korlátozódna, mivel bizonyos akadályok miatt nehezebb egy határokon átnyúló, mint egy helyi üzleti kombinációt létrehozni (106). Ezen akadályok következtében a külföldön befektető spanyol adófizetők jogilag és tényszerűen is más helyzetben lennének, mint azok, akik Spanyolországban realizálnak befektetéseket. A spanyol hatóságok valójában kijelentik (107): „Összegezve, nem szükségszerű, hogy bizonyos adóügyi intézkedések csupán különbséget tevő jellegük miatt állami támogatásnak minősüljenek, az intézkezdéseket – a Bizottság közleményében megfogalmazottak szerint – meg kell vizsgálni abból a szempontból is, hogy szükségesek vagy funkcionálisak-e az adórendszer hatékonysága szempontjából. Éppen emiatt a spanyol adórendszer eltérő adórendszereket határoz meg az olyan egymástól ténylegesen eltérő helyzetekre, mint a külföldi gazdasági szervezetekben szerzett részesedések, szemben a spanyol társaságokban realizált felvásárlásokkal (nem lehetséges egyesülési ügyleteket végrehajtani, kockázatkezelés stb.), annak érdekében, hogy megvalósítsa a spanyol belső jogszabályokat és magát a közösségi jogot is vezérlő adóügyi semlegességet, és biztosítsa, hogy a spanyol adórendszer logikája következetes és hatékony.”. Így a spanyol adórendszer semlegességének biztosítása és a hazai részesedések vásárlásának kedvezőbb adójogi kezelésének elkerülése érdekében szükséges lenne különleges adózási elbánást biztosítani a határokon átnyúló részesedésszerzéseknek. Ebből következően a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél véleménye szerint a külföldi részesedésszerzések esetében az üzleti és cégértékre alkalmazott adózási elbánás képezheti a megfelelő referenciakeretet a vitatott intézkedés értékeléséhez.

(143)

A Bizottság azonban rámutat arra, hogy még egy ilyen alternatív referenciarendszer alapján is, amely meghatározható egy nem spanyolországi illetőségű társaságtól vásárolt gazdasági érdekeltségből származó goodwillre vagy üzleti és cégértékre vonatkozó adózási elbánásként, a kifogásolt intézkedés olyan eltérésnek minősül, amely nem áll összhangban a spanyol adórendszer logikájával. Az a tény, hogy a vitatott intézkedés egy adott időpontot követő, legalább 5 %-os kisebbségi részesedésszerzés esetén alkalmazható, azt igazolja, hogy az intézkedés olyan meghatározott helyzetekre is alkalmazható lenne, amelyek nem mutatnak jelentős hasonlóságot a legalább többségi ellenőrzést megkövetelő egyéb ügyletekkel. Állítható tehát, hogy e hipotetikus alternatív referenciarendszernek megfelelően a mind jogilag, mind tényszerűen eltérő helyzetek ugyanabban az elbánásban részesülnek. Ezért a Bizottság úgy véli, hogy a kifogásolt intézkedés még ezen alternatív referenciarendszer alapján is eltérésnek minősül, és a semlegesség alapelvére nem lehet hivatkozni az intézkedés igazolása céljából.

(144)

Az intézkedés állami források felhasználását vonja maga után, mivel lemond az adókedvezmény összegének megfelelő adóbevételről, amelyet a külföldi társaságokban jelentős részesedést szerző spanyolországi adóalany társaságok fizettek volna be a felvásárlást követő legalább húsz éven keresztül.

(145)

Az adóbevételekről való lemondás csökkenti a vállalati költségvetésben szereplő szokásos terheket, ezért bár szorosabb értelemben nem szubvencióról van szó, hasonló jellegű és azonos hatású. Hasonlóképpen állami támogatásnak felel meg az az intézkedés, amely lehetővé teszi, hogy bizonyos vállalkozások adókedvezményben részesüljenek vagy a rendesen megfizetendő adó befizetésére halasztást kapjanak. Költségvetési szempontból és a Bíróság ítélkezési gyakorlatának (108) valamint a Bizottság közleményének (109) megfelelően az adóalap csökkenése következtében a vitatott intézkedés veszteséget jelent az állami adóbevételek terén, ami állami források felhasználásával egyenlő.

(146)

A fentiek alapján a Bizottság úgy véli, hogy a vitatott intézkedés állami források felhasználásával jár.

(147)

A Bíróság ítélkezési gyakorlata szerint (110), „[…] Annak értékelése keretében, hogy valamely nemzeti intézkedés tiltott állami támogatásnak minősítendő-e, nem azt kell megállapítani, hogy a támogatásoknak tényleges hatása van a tagállamok közötti kereskedelemre, hanem csak azt kell megvizsgálni, hogy e támogatások képesek-e hatást gyakorolni a kereskedelemre és torzítani a versenyt. Ha az állam által nyújtott támogatás valamely vállalkozás helyzetét megerősíti a Közösségen belüli kereskedelemben versenytársaival szemben, a támogatást olyannak kell tekinteni, mint ami befolyásolja ezt a kereskedelmet. […] Nem szükséges továbbá, hogy a kedvezményezett vállalkozás saját maga részt vegyen a Közösségen belüli kereskedelemben. Ugyanis amikor a tagállam támogatást nyújt valamely vállalkozásnak, a belföldi tevékenység ugyanazon a szinten maradhat, vagy növekedhet, ezáltal a többi tagállamban letelepedett vállalkozásoknak az e tagállam piacára való belépési esélyei csökkennek.” Továbbá a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint (111) ahhoz, hogy egy intézkedés torzítsa a versenyt, elegendő, ha a támogatás kedvezményezettje a versenyre nyitott piacokon más társaságokkal versenyben áll. A Bizottság véleménye szerint az ítélkezési gyakorlatban meghatározott körülmények a következő okok miatt teljesültnek tekinthetők.

(148)

Először is, a vitatott intézkedés előnyt biztosít a finanszírozás terén, így megerősíti a kedvezményezett és a felvásárolt vállalat által létrehozható gazdasági egység pozícióját. E tekintetben és a bírósági ítélkezési gyakorlattal (112) összhangban maga a felvásárolt társaság feletti ellenőrző részesedés birtoklása és az ellenőrzésnek a felvásárolt társaság irányításába közvetlenül vagy közvetve történő beavatkozás útján történő tényleges gyakorlása úgy tekintendő, mint az alárendelt társaság által folytatott gazdasági tevékenységben történő részvétel.

(149)

Másodszor, azáltal, hogy a felvásárolt társaságokban jelentős részesedést szerző spanyol társaságoknak adókedvezményt biztosít, a vitatott intézkedés torzíthatja a versenyt, legnyilvánvalóbban az európai versenytársak között. Ezt az elemzést megerősíti az a tény, hogy számos társaság tett panaszt vagy jelentkezett az eljárás megindításáról szóló határozatot követően azzal, hogy a vitatott intézkedés jelentős előnyt biztosít és ezzel táplálja a spanyol társaságok fúziós törekvéseit, különösen a tendereljárások területén. E beadványok megerősítik legalábbis azt, hogy számos nem spanyol társaság szerint a vitatott intézkedés érinti piaci pozíciójukat, függetlenül attól, hogy részletes beadványaikban helyesen ítélték-e meg a támogatás meglétét.

(150)

Végül a Bizottság szeretné leszögezni, hogy a szelektív előnyt olyan vállalatoknak biztosították, amelyek spanyol adófizetők, és nem a spanyol adófizetők EU-n kívüli tevékenységeinek. A lecsökkentett adóalap a Spanyolországban megadóztatott gazdasági tevékenységből ered. Így az előnyben közvetlenül a kedvezményezett Spanyolországban, nem pedig az Unión kívüli állandó telephelyén végzett tevékenysége részesül. Ezért e tényre tekintettel a Bizottság úgy véli, hogy a szóban forgó esetben nem hozható fel az az érv, hogy az előny nem képes torzítani a versenyt vagy a tagállamok közötti kereskedelmet, mert a vitatott intézkedés nem uniós országokra vonatkozik. Bár az előnyt a nem uniós országokkal folytatott ügyletekre vonatkozó objektív feltételekkel összhangban biztosítják, ez nem változtat azon, hogy az intézkedés hatása a belső piacon végzett gazdasági tevékenységből származó adóalap csökkenését eredményezi.

(151)

Ezért a Bizottság arra a következtetésre jut, hogy a vitatott intézkedés azáltal, hogy potenciálisan javítja a Spanyolországban adóköteles gazdasági tevékenységekben közvetlenül részt vevő kedvezményezettek működési feltételeit, hatással lehet a tagállamok közötti kereskedelemre és – főként a belső piacon – torzíthatja a versenyt.

(152)

Mielőtt levonná az intézkedés minősítésére vonatkozó következtetéseket, a Bizottság szükségesnek tartja, hogy részletesebben elemezze a spanyol hatóságok és harmadik felek által felvetett azon érveket, amelyekkel a rendszer értékelésével foglalkozó bekezdésekben ((96) és a további bekezdések) közvetlenül vagy közvetve még nem foglalkozott.

(153)

A vitatott intézkedés nem szelektív voltának bizonyítása céljából a spanyol hatóságok által a 2006-os adóbevallásokból kigyűjtött adatokat illetően (113) a Bizottság hangsúlyozza, hogy a benyújtott információk általában nem voltak pontosak. Először is az adatok kategóriák szerint kezelik a kedvezményezetteket (tevékenység, forgalom), azonban nem jelzik, hogy a szóban forgó kedvezményezettek az egyes érintett kategóriák kisebb vagy nagyobb részét képviselik-e. Másodszor, bár a kedvezményezettek forgalmának volumenén alapuló statisztikai adatok érdekes mutatók lehetnek akkor, ha annak bizonyítására szolgálnak, hogy a vitatott intézkedés az összes spanyolországi társaságra alkalmazható, hangsúlyozni kell, hogy a vitatott intézkedés a részesedésszerzésekre vonatkozik. Ez a befektetéstípus nem generál szükségszerűen jelentős forgalmat, ezért például a szóban forgó adatokban a holdingtársaságok kkv-ként szerepelhetnek. Ezért az adatok akkor tekinthetők relevánsnak, ha olyan további mutatókkal egészülnek ki, mint például a mérlegfőösszegek, vagy az, hogy a kedvezményezettek összevonhatják-e adóalapjukat más spanyol adófizetőkével. Harmadszor, az adatok azért sem tűnnek reprezentatívnak, mert nem tartalmazzák a kedvezményezettek által megszerzett részesedések szintjét (ellenőrző vagy csak kisebbségi részesedések). Végül a kapott adatok nem tartalmaznak olyan utalást, amely lehetővé tenné annak megállapítását, hogy teljesülnek-e a kkv-król szóló 2003. évi bizottsági ajánlásban (114) rögzített feltételek. A Bizottság ezért úgy véli, hogy a vitatott támogatási intézkedésnek a szóban forgó jogszabály saját jellemzői következtében fennálló szelektív voltát igazoló állításait a spanyol hatóságok által benyújtott részleges és nem reprezentatív adatok nem cáfolták.

(154)

Ennek ellenére a vitatott intézkedés szelektív jellege akkor sem szűnne meg, ha a spanyol hatóságok által benyújtott érvek további bizonyítékokkal egészülnének ki, mivel – ugyancsak a Bíróság C-501/00. sz., Spanyolország kontra Bizottság ügyben (115) hozott ítéletével összhangban – az intézkedés előnyeit csak meghatározott vállalkozások élvezhetik. Azt illetően, hogy a spanyol hatóságok az intézkedést – mivel bármely Spanyolországban letelepedett vállalkozás előtt nyitva áll – általános intézkedésnek minősítették (116), emlékeztetni kell a Bíróság fenti ítéletére. Az ügy ugyancsak egy a spanyol társasági adó alóli kivételre vonatkozott, konkrétan az „exporttevékenységek utáni adókedvezmény” nevű intézkedésre. A Bíróság előtt a spanyol hatóságok azzal védekeztek, hogy a rendszer nyitva állt az adózási szempontból Spanyolországban letelepedettnek minősülő bármely vállalkozás előtt. A Bíróság azonban megállapította, hogy az adókedvezményt „csak meghatározott típusú vállalkozások élvezhetik, így többek között azok, amelyek exporttevékenységet folytatnak és egyes – a vitatott intézkedések által említett – befektetéseket valósítanak meg” (117). A Bizottság úgy véli, hogy a vitatott intézkedés ebben az ügyben is a Spanyolországból kiinduló tőkeexportot kívánja elősegíteni annak érdekében, hogy megerősödjön a spanyol társaságok külföldi pozíciója és ezáltal javuljon a rendszer kedvezményezettjeinek versenyképessége.

(155)

Ezzel kapcsolatban figyelemre méltó, hogy a Bíróság szerint „Ahhoz, hogy a vitatott intézkedéseket azon adórendszer természetére és felépítésére hivatkozva igazolják, amelybe azok illeszkednek, […] mégsem elég azt állítani, hogy ezek a nemzetközi kereskedelem előmozdítására irányulnak. Habár az ilyen célnak valóban gazdasági indíttatása van, mégsem nyert megállapítást, hogy az megfelel az […] adórendszer logikájának. […] Továbbá az a körülmény, hogy a vitatott intézkedések olyan kereskedelem- vagy iparpolitikai célokat szolgálnak, mint a nemzetközi kereskedelem külföldi befektetések támogatásával történő előmozdítása, nem elegendő ahhoz, hogy ez alapján eleve ne minősülhessenek az ESZAK 4. cikk c) pontja szerinti támogatásoknak” (118). A mostani ügyben a spanyol hatóságok anélkül, hogy bebizonyították volna, hogy az intézkedést a rendszer logikája igazolja, egyszerűen kijelentették, hogy a vitatott intézkedés célja a nemzetközi kereskedelem előmozdítása és a társaságok megerősítése. A fentiek fényében a Bizottság megerősíti elemzését, amely szerint a vitatott intézkedés szelektív.

(156)

A szelektivitás fogalmának a mostani ügyben alkalmazott, állítólagosan újító értelmezésének említését illetően először is hangsúlyozni kell, hogy ez a felfogás tökéletes összhangban áll a Bizottság döntéshozatali és a Bíróság ítélkezési gyakorlatával, amelyeket a (109) bekezdés ír le. Az ebben a konkrét ügyben alkalmazott megközelítés sem jelent eltérést a spanyol hatóságok által említett N 480/2007 sz. bizottsági határozattól (119). E határozat valójában figyelembe vette a kitűzött cél sajátos jellegét, hivatkozva (120) az adókedvezményeknek a K + F érdekében történő hatékonyabb felhasználásáról szóló, a Tanácsnak, az Európai Parlamentnek és az Európai Gazdasági és Szociális Bizottságnak szóló bizottsági közleményre (121). A most tárgyalt ügyben a vitatott intézkedés célja nem hasonlít a fenti célra. Továbbá az N 480/2007. sz. bizottsági határozatban tárgyalt spanyol intézkedés – az adott ügytől eltérően – nem tett különbséget a nemzeti és a nemzetközi ügyletek között.

(157)

Végül a társasági adó rendszere alól az olyan irányelvek (122) alkalmazásából eredő kivételeket illetően, mint az anya- és leányvállalatok irányelve, vagy a határokon átnyúló kamat- és jogdíjfizetések irányelve, a Bizottság úgy véli, hogy az ezen irányelvek alkalmazásából eredő helyzet teljes mértékben összhangban áll e határozat érvelésével. Az Európai Unión belüli jogharmonizációt követően a határokon átnyúló ügyletek helyzetét az Európai Unión és az egyes tagállamokon belül jogilag és tényszerűen is hasonlónak kellene tekinteni. A Bizottság hangsúlyozni kívánja továbbá azt a tényt, hogy a Bíróság szerint (123): „a közösségi jog jelenlegi állapotában a közvetlen adók rendszere a tagállamok hatáskörébe tartozik, még akkor is, ha az állandó ítélkezési gyakorlat szerint az utóbbiaknak a közösségi jogot tiszteletben tartva kell e hatáskörüket gyakorolniuk (lásd különösen a C-391/97. sz. Gschwind-ügyben 1999. szeptember 14-én hozott ítélet [EBHT 1999., I-5451. o.] 20. pontját), és következésképpen ebben az összefüggésben tartózkodniuk kell minden olyan intézkedés meghozatalától, amely a közös piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatást képezhet.”

(158)

A fentiekben már hangsúlyozottak szerint nem szabad megfeledkezni arról, hogy bár a közvetlen adóztatás a tagállamok hatáskörébe tartozik, a tagállamoknak e hatáskörük gyakorlásakor mindazonáltal tiszteletben kell tartaniuk az uniós jogot (124), ideértve az EUMSZ állami támogatásokról szóló rendelkezéseit is. Az EUMSZ 65. cikke 1) bekezdésének a) pontja egyszerűen korlátozza az EUMSZ 63. cikkének hatályát, és semmilyen módon nem érinti a Szerződés állami támogatásra vonatkozó szabályainak alkalmazását, ide értve azokat a szabályokat is, amelyek e területen ellenőrzési hatáskört biztosítanak a Bizottság részére.

(159)

Az EUMSZ 65. cikkét továbbá, amelyre a spanyol hatóságok hivatkoznak, a tagországok közötti tőkemozgás korlátozását tiltó 63. cikkel együtt kell értelmezni. Az EUMSZ 65. cikkének (1) bekezdése kimondja, hogy „a 63. cikk rendelkezései nem érintik a tagállamoknak azt a jogát, hogy: a) alkalmazzák adójoguk azon vonatkozó rendelkezéseit, amelyek a lakóhely vagy a tőkebefektetés helye alapján az adózók között különbséget tesznek”.

(160)

A Bíróság már megerősítette az EUMSZ 65. cikke (1) bekezdésének a) pontjában rögzített lehetőséget, amely szerint a tagországok alkalmazhatják adójoguk azon vonatkozó rendelkezéseit, amelyek a lakóhely vagy a tőkebefektetés helye alapján az adózók között különbséget tesznek. Aszerint az ítélet szerint az EUMSZ 65. cikke (1) bekezdése a) pontjának hatálybalépése előtt a különösen az adófizetők lakóhelye alapján meghatározott különbségeket rögzítő nemzeti adószabályok összeegyeztethetők lehettek az uniós joggal, amennyiben egymással objektíven nem összehasonlítható helyzetekre vonatkoznak (125), vagy amennyiben azokat elsőrendű fontosságú – különösen az adózási rendszer koherenciájával kapcsolatos – közérdek indokolja (126). Mindenesetre a tisztán gazdasági jellegű célok nem képviselhetnek olyan elsőrendű fontosságú közérdeket, amellyel egy, a Szerződés által biztosított alapvető szabadságjog korlátozását igazolni lehetne (127).

(161)

Az EUMSZ 65. cikke (1) bekezdése a) pontjának hatálybalépését követő időszakra vonatkozóan a Bíróság megvizsgálta továbbá, hogy fennállnak-e olyan objektíven összehasonlítható helyzetek, amelyek indokolhatnának egy olyan jogszabályt, amely korlátozza a tőke szabad mozgását. Egyes adótörvények tekintetében, amelyek az egyik tagállamban lakó adófizetőket visszatartották attól, hogy tőkéjüket olyan társaságokba fektessék be, amelyek székhelye egy másik tagállamban található, és amelyek korlátot jelentenek a más tagállamokban székhellyel rendelkező társaságok számára is azáltal, hogy akadályozták őket az adott tagállamban történő tőkeszerzésben, a Bíróság többször megállapította, hogy ezek a törvények nem indokolhatók az EUMSZ 65. cikke (1) bekezdésének a) pontja szerint az adózás területén alkalmazott eltérő bánásmódot megalapozó, objektíven eltérő helyzettel (128).

(162)

Mindenesetre nem szabad elfelejteni, hogy az EUMSZ 65. cikkének (3) bekezdése kifejezetten kimondja, hogy az EUMSZ 65. cikke (1) bekezdésének a) pontjában említett nemzeti rendelkezések nem szolgálhatnak sem az önkényes megkülönböztetés, sem pedig a tőke és fizetések szabad áramlása rejtett korlátozásának eszközéül (129).

(163)

A fentiek fényében, és különös tekintettel arra a tényre, hogy egyes olyan nem uniós országokban, amelyekre a vitatott rendszer alkalmazandó, nem állnak fenn kifejezett jogi akadályok, a Bizottság úgy véli, hogy a fent említett okokból a jelen ügyben a nemzeti részesedésszerzések és a más tagállamokban székhellyel rendelkező társaságokban, valamint a kifejezett jogi akadályokkal nem rendelkező egyes nem uniós országokban történt részesedésszerzések objektív helyzete hasonló, és nincsenek olyan elsőrendű fontosságú közérdekű okok, amelyek indokolhatnák az adófizetőkre vonatkozó eltérő elbánást a tőkéjük befektetési helyére való tekintettel.

(164)

Azon tény következtében, hogy a rendszer mind az EU-n belüli ügyletekre (lásd a korábbi határozatot), mind pedig számos, az Unión kívüli olyan helyzetre is vonatkozik, ahol nem állapítható meg kifejezett jogi akadályok megléte, a Bizottság úgy véli, hogy a vitatott intézkedés egésze esetében – és annyiban, amennyiben az a nem uniós részesedésszerzésekre alkalmazandó – teljesül az EUMSZ 107. cikkének (1) bekezdésében rögzített valamennyi feltétel, és ezért az intézkedés állami támogatásnak tekintendő.

(165)

A Bíróság ítélkezési gyakorlatával (130) összhangban a Bizottság meg kívánja ismételni, hogy e határozat célja nem az, hogy meghatározza azokat a feltételeket, amelyek az érintett tagállam részére lehetővé tennék azt, hogy elkerülje a kifogásolt intézkedés állami támogatássá történő minősítését. Ezt a kérdést a spanyol hatóságoknak és a Bizottságnak a kérdéses intézkedésre vonatkozó tájékoztatás részeként, az intézkedés hatályba léptetése előtt kellett volna megvitatnia.

(166)

Ahogyan az eljárás megindításáról szóló határozatban kijelentette, a Bizottság úgy véli, hogy az adott támogatási rendszerre az EUMSZ 107. cikkének (2) és (3) bekezdésében meghatározott eltérések egyike sem vonatkozik.

(167)

A spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél az eljárás során kifejtette érveit annak alátámasztására, hogy az EUMSZ 107. cikke (3) bekezdésének c) pontjában rögzített eltérések alkalmazhatók a jelen ügyre (131). A két érdekelt fél véleménye szerint ebben az ügyben az EUMSZ 107. cikke (2) bekezdésének és 107. cikke (3) bekezdésének egyetlen rendelkezése sem alkalmazható.

(168)

Az EUMSZ 107. cikkének (2) bekezdésében meghatározott, egyéni fogyasztóknak nyújtott szociális jellegű támogatásokra, természeti csapások vagy más kivételes események okozta károk enyhítésére irányuló, továbbá a Német Szövetségi Köztársaság meghatározott régióinak adott támogatásokra vonatkozó eltérések nem alkalmazhatók erre az ügyre.

(169)

Nem alkalmazható továbbá a 107. cikk (3) bekezdésének a) pontjában meghatározott eltérés sem, amely engedélyezi a gazdaságfejlesztési célú támogatást azokon a területeken, ahol az életszínvonal rendkívül alacsony vagy ahol jelentős az alulfoglalkoztatottság, mivel a szóban forgó intézkedésnek nem feltétele az, hogy egy adott régióban bármilyen típusú tevékenységet folytassanak (132).

(170)

Hasonlóképpen a vitatott, 2001-ben elfogadott intézkedésről nem állapítható meg, hogy közös európai érdeket képviselő projekt megvalósítását segítené elő, vagy hogy a spanyol gazdaság valamely súlyos zavarát lenne hivatott orvosolni, a 107. cikk (3) bekezdése b) pontja rendelkezéseinek megfelelően. Nem célja a kultúra előmozdítása és az örökség megőrzésének előmozdítása sem, a 107. cikk (3) bekezdése d) pontja rendelkezéseinek megfelelően.

(171)

Végül meg kell vizsgálni a vitatott intézkedést a 107. cikk (3) bekezdésének c) pontja alapján is, amely lehetővé teszi egyes gazdasági tevékenységek vagy egyes gazdasági területek fejlődését előmozdító támogatások engedélyezését, amennyiben az ilyen támogatások nem befolyásolják hátrányosan a kereskedelmi feltételeket a közös érdekkel ellentétes mértékben. E tekintetben először meg kell jegyezni, hogy a vitatott intézkedés egyetlen olyan keret vagy iránymutatás hatálya alá sem tartozik, amely meghatározza azokat a feltételeket, amelyek alapján egyes támogatási típusok összeegyeztethetőnek tekinthetők a belső piaccal.

(172)

Ami a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél által a 2005. évi állami támogatási cselekvési terv (133) alapján felhozott azon érveket illeti, amelyek szerint meghatározott intézkedések összeegyeztethetők lehetnek, ha alapvetően valamely piaci hiányosságra adnak választ, a Bizottság megjegyzi, hogy a határokon átnyúló egyesülések végrehajtása alkalmával állítólagosan jelentkező általános nehézségek nem tekinthetők piaci hiányosságoknak.

(173)

Az a tény, hogy egy adott társaság támogatás nélkül esetleg nem tud megvalósítani egy meghatározott projektet vagy ügyletet, nem jelenti szükségszerűen azt, hogy piaci hiányosság áll fenn. Kizárólag akkor lehet piaci hiányosság meglétéről beszélni, ha a piaci erők önmagukban nem képesek hatékony eredményt jelző intézkedés felmutatására, tehát amikor kereskedelemből eredő összes potenciális nyereség nem tud realizálódni.

(174)

A Bizottság nem vitatja, hogy egyes ügyleteknél sokkal magasabb költségek merülhetnek fel, mint másoknál. Mivel azonban ezek a költségek az adott projektek jellegét pontosan tükröző valós költségek, amelyek a projektek eltérő földrajzi helyével vagy megvalósításuk eltérő jogrendi kereteivel kapcsolatosak, a társaságoknak döntéshozatalkor tanácsos e költségeket teljes mértékben szem előtt tartaniuk. Ez fordítva is igaz: nem hatékony eredmények születnének, ha nem vennék figyelembe ezeket a valós költségeket, vagy ha azokat ténylegesen állami támogatások kompenzálnák. Egy országon belül bonyolított különböző ügyletek összehasonlításakor, vagy amikor a határokon átnyúló ügyletek kerülnek összevetésre, a valós költségekben ugyanilyen típusú különbségek mutatkoznak, és e különbségek megléte nem jelenti azt, hogy elégtelen piaci eredmények születnének.

(175)

A nemzetközi ügyletek lebonyolításának a nemzeti ügyletekéhez mérten állítólagosan magasabb költségeit illetően a spanyol hatóságok által felhozott valamennyi példa az ügyletek megvalósításának tényleges költségeire utal, amelyeket a piac szereplőinek a hatékony eredmények elérése érdekében teljes egészükben figyelembe kellene venniük.

(176)

Piaci hiányosságról alapvetően az ügyletek vagy jelentős, nem teljes vagy aszimmetrikus információk által generált olyan külső körülmények (pozitív átgyűrűző hatás) meglétekor lehet beszélni, amelyek miatt más körülmények között hatékony ügyletek nem valósulnak meg. Elméletileg ez előfordulhat mind meghatározott nemzetközi, mind nemzeti ügyletek esetében (például a közös kutatási és fejlesztési programok vonatkozásában), azonban nem tekinthető valamennyi nemzetközi ügylet, még kevésbé a szóban forgó ügyleti típus kötelező velejárójának. E tekintetben a Bizottság úgy véli, hogy a piaci hiányosságokra vonatkozó állítás elfogadhatatlan.

(177)

Emlékeztetni kell továbbá arra, hogy annak értékelésekor, hogy egy támogatás összeegyeztethetőnek tekinthető-e a belső piaccal, a Bizottság mérlegeli mind az intézkedésnek egy közérdekű cél elérése által gyakorolt pozitív hatását, mind lehetséges negatív másodlagos hatásait, például a kereskedelem és a verseny torzulását. A gyakorlatra alapozva az állami támogatási cselekvési terv egy három szakaszból álló „mérlegelési tesztet” intézményesített. Az első két szakasz az állami támogatás pozitív hatásaival, a harmadik a negatív hatásokkal és az egyik és a másik oldal kiegyensúlyozásával foglalkozik. A mérlegelési teszt három kérdésen alapul:

(178)

Először azt kell felmérni, hogy a támogatás révén elérni kívánt cél ténylegesen közérdekű célnak tekinthető-e. Bár állítólagosan az egységes piac integrációját kívánja elősegíteni, ebben az ügyben a támogatás célja nincs világosan megfogalmazva, mivel a spanyol társaságoknak a különösen az európai piacon történő térnyerésének támogatásával túlmutat a piaci integráción.

(179)

A második szakaszban azt kell értékelni, hogy a támogatás megfelelő-e a jól meghatározott közérdekű cél eléréséhez. Konkrétabban, az állami támogatásnak oly módon kell megváltoztatnia egy kedvezményezett vállalkozás viselkedését, hogy az a közérdekű cél elérése érdekében olyan tevékenységekbe fogjon, amelyeket a támogatás nélkül nem végezne, vagy csak korlátozott mértékben vagy másként végezne. A spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél nem hozott fel olyan konkrét érveket, amelyek bizonyítanák, hogy ez az ösztönző hatás valószínűsíthetően bekövetkezhet.

(180)

A harmadik kérdés az állami támogatás negatív hatásaival foglalkozik. Még akkor is, ha a támogatás megfelelő egy közös érdek megvalósítása szempontjából, egy adott társaságnak vagy gazdasági ágazatnak nyújtott támogatás súlyosan torzíthatja a tagállamok közötti versenyt és kereskedelmet. E tekintetben a harminc érdekelt fél úgy véli, hogy a támogatási rendszer semmilyen hatással nincs a spanyolországi társasági adó hatálya alá tartozó társaságok versenyhelyzetére, mivel a 12. cikk (5) bekezdésének pénzügyi hatása elhanyagolható lenne. Azonban a fenti (126) és további bekezdésekben már jelzettek szerint komoly jelek utalnak arra, hogy a 12. cikk (5) bekezdésének hatása messze nem elhanyagolható. Továbbá, mivel a támogatási rendszer kizárólag külföldi ügyletekre alkalmazandó, hatása egyértelműen a külföldi piacokon folyó verseny torzulásában nyilvánul meg.

(181)

Az összeegyeztethetőségi elemzés utolsó szakaszában annak értékelése, hogy a támogatás pozitív hatásai – ha vannak ilyenek – ellensúlyozzák-e a negatívakat. A fentiek szerint a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél ebben az ügyben nem bizonyította egy egyértelműen pozitív hatással járó, jól meghatározott célkitűzés meglétét. Általánosságban úgy vélik, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése megfelel a határokon átnyúló ügyletek fejlesztésére irányuló uniós célkitűzésnek, azonban nem térnek ki a vitatott intézkedés potenciális és tényleges negatív hatásainak értékelésére. Mindenesetre még ha feltételezhető is, hogy az intézkedésnek van pozitív hatása, amely az akadályok megszüntetése által a határokon átnyúló ügyletek fejlesztésében nyilvánul meg, a Bizottság véleménye szerint az intézkedés pozitív hatásai nem ellensúlyozzák a negatív hatásokat, különösen azért nem, mert az intézkedés hatálya bizonytalan és pontatlan.

(182)

Összességében a Bizottság úgy véli, hogy az EUMSZ 107. cikke (3) bekezdésének c) pontja szerinti elemzést illetően a vitatott intézkedés értelmében nyújtott adózási előnyök nem állnak kapcsolatban sem a befektetésekkel, sem a munkahelyteremtéssel, sem pedig egyedi projektekkel. Az előnyök egyszerűen csak olyan terheket vesznek le az érintett vállalkozásokról, amelyeket azoknak rendes körülmények között viselniük kellene, ezért működési támogatásoknak tekintendők. A működési támogatások főszabályként nem tartoznak az EUMSZ 107. cikke (3) bekezdése c) pontjának hatálya alá, mivel azokban az ágazatokban, amelyekben ilyen támogatásokat nyújtanak, a versenyfeltételek torzulnak, ugyanakkor a rendelkezés által meghatározott célkitűzések közül – saját jellegükből kifolyólag – egyet sem tudnak teljesíteni (134). A Bizottság szokásos gyakorlatának megfelelően ez a támogatás, mivel nem mozdítja elő bizonyos tevékenységek vagy bizonyos gazdasági területek fejlődését, időben nem korlátozott, nem csökken progresszíven és nem áll arányban azzal, ami a kérdéses területeken egy meghatározott gazdasági hátrány orvoslásához szükséges, nem tekinthető a belső piaccal összeegyeztethetőnek. Ezt az elemzést a „mérlegelési teszt” eredménye is igazolja.

(183)

A fentiek fényében azt a következtetést kell levonni, hogy a szóban forgó teljes támogatási rendszer – az EU-n kívüli részesedésszerzéseket illető mértékben is – összeegyeztethetetlen a belső piaccal.

(184)

A vitatott intézkedést a Bizottságnak az EUMSZ 108. cikkének (3) bekezdésében előírt előzetes értesítése nélkül hajtották végre. Az intézkedés ezért jogellenes állami támogatásnak minősül.

(185)

Amennyiben a jogellenesen nyújtott állami támogatást illetően megállapításra kerül, hogy az összeegyeztethetetlen a belső piaccal, a kedvezményezettekkel vissza kell fizettetni a támogatást az EK-Szerződés 93. cikkének alkalmazására vonatkozó részletes szabályok megállapításáról szóló, 1999. március 22-i 659/1999/EK tanácsi rendelet 14. cikke szerint (135). A támogatás visszafizettetése által a lehetőségekhez mérten helyreáll a támogatás odaítélése előtti versenyhelyzet. Sem a spanyol hatóságok, sem a harminc érdekelt fél nem hozott fel olyan érveket, amelyek indokolnák az ettől az alapelvtől való általános eltérést.

(186)

A 659/1999/EK rendelet 14. cikkének (1) bekezdése mindazonáltal kimondja, hogy „A Bizottság nem követeli meg a támogatás visszatérítését, amennyiben az ellentétes a közösségi jog valamelyik általános elvével”. A Bíróság ítélkezési gyakorlata és a Bizottság gyakorlata megállapította, többek között, hogy ha egy intézkedés kedvezményezettje a Bizottság fellépése következtében jogosan bízik abban, hogy a támogatást a közösségi jognak megfelelően nyújtották, a támogatás visszatérítésének elrendelése sérti az uniós jog egyik alapelvét (136).

(187)

A Forum 187 ügyben (137) hozott ítéletében a Bíróság kimondta, hogy „a jogos elvárások elvére való hivatkozás joga minden jogalanyt megillet, amennyiben valamely közösségi intézmény benne megalapozott várakozást kelt. Továbbá senki nem hivatkozhat erre az elvre anélkül, hogy ne jelölné meg a közigazgatási szerv által neki tett pontos ígéreteket. Hasonlóképpen, amennyiben az elővigyázatos és körültekintő gazdasági szereplő számíthat az érdekeit esetleg érintő közösségi intézkedés elfogadására, annak elfogadása esetén nem hivatkozhat az említett elvre…”.

(188)

A spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél a jogos várakozások meglétére való hivatkozásukat lényegében és elsősorban a Bizottságnak a Parlament írásbeli kérdéseire adott bizonyos válaszaira, másrészt a Bizottság által összeegyeztethetőknek nyilvánított korábbi intézkedésekből eredő támogatási rendszerek állítólagos hasonlóságára alapozták. Harmadszor a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél úgy véli, hogy a jogos elvárások elvéből következően a Bizottság nem kérheti sem a már megvalósult adókedvezmények visszatérítését, sem pedig a TRLIS által meghatározott, 20 év alatt esedékes valamennyi adókedvezmény visszatérítését.

(189)

A támogatási rendszer azon más intézkedésekhez való állítólagos hasonlóságát illetően, amelyekről megállapítást nyert, hogy nem valósítanak meg állami támogatást, a Bizottság úgy véli, hogy a támogatási rendszer lényegesen eltér a Bizottság 1984-ben a belgiumi székhelyű koordinációs központokról hozott határozatában értékelt intézkedésektől (138). A vitatott intézkedés alkalmazási területe egészen más, mivel a belgiumi székhelyű koordinációs központok esetétől eltérően nem a csoporton belüli tevékenységekre vonatkozik. Továbbá a vitatott intézkedés eltérő felépítése következtében szelektív jellegű, főként azért, mert csak külföldi országokhoz kapcsolódó ügyletekre alkalmazható.

(190)

Ami a Bizottság nyilatkozatai által a kedvezményezettek jogos elvárásaira gyakorolt hatást illeti, a Bizottság véleménye szerint két időszakot kell megkülönböztetni: a) az intézkedés hatálybalépésének időpontjától, 2002. január 1-jétől2007. december 21-ig, az eljárás megindításáról szóló határozatnak az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzététele napjáig tartó időszakot; b) és az eljárás megindításáról szóló határozatnak az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzétételét követő időszakot.

(191)

Az első időszak tekintetében a Bizottság elfogadja az Erik Meijer és Sharon Bowles által a vitatott intézkedés lehetséges állami támogatás jellegére vonatkozóan feltett parlamenti kérdéseire adott válaszait. Konkrétabban, 2006. január 19-én Erik Meijer európai parlamenti képviselő parlamenti kérdésére a Bizottság nevében egy biztos a következő választ adta: „A Bizottság nem tudja megerősíteni, hogy a spanyol társaságok magas ajánlatai annak köszönhetők-e, hogy a spanyol adójog számukra lehetővé teszi az üzleti és cégérték gyorsabb amortizációját, mint az a francia vagy olasz partnerek esetében lehetséges. A Bizottság azonban azt meg tudja erősíteni, hogy az említett nemzeti jogszabályok nem tartoznak az állami támogatásokra vonatkozó szabályok alkalmazási körébe, mivel olyan általános leértékelési szabályokat képviselnek, amelyek valamennyi spanyolországi vállalkozásra alkalmazhatók” (139). 2006. február 17-én Sharon Bowles európai képviselő parlamenti kérdésére egy biztos a Bizottság nevében a következő választ adta: „A jelenleg a Bizottság rendelkezésére álló információk alapján azonban úgy tűnik, hogy az üzleti és cégérték amortizációjára vonatkozó spanyol (adóügyi) szabályok, mivel általános leértékelési szabályok, az összes spanyolországi vállalkozásra vonatkoznak, mérettől, ágazattól, gazdálkodási formától, vagy attól függetlenül, hogy magán- vagy állami tulajdonban vannak-e. Következésképpen úgy tűnik, hogy nem tartoznak az állami támogatásokra vonatkozó szabályok hatálya alá” (140).

(192)

A Bizottság az Európai Parlamentnek tett e nyilatkozatai által egyedi, feltétel nélküli és következetes garanciát adott, amelynek jellegénél fogva a vitatott intézkedés kedvezményezettjei jogosan várhatták el, hogy az üzleti és cégérték amortizációs rendszere – olyan értelemben, hogy nem tartozik az állami támogatásokra vonatkozó szabályok hatálya alá – jogszerű (141), és hogy ezért az említett rendszerből származó egyetlen előny sem képezheti egy későbbi visszatérítési eljárás tárgyát. Ugyan e nyilatkozatok nem egyenértékűek a Bizottság egy olyan hivatalos határozatával, amely kimondaná, hogy az amortizációs rendszer nem képez állami támogatást, hatása egyenértékű azzal abban a tekintetben, hogy jogos várakozást teremt, figyelembe véve különösen azt, hogy ebben az ügyben a kollegialitás elvét tiszteletben tartó eljárások kerültek alkalmazásra. Mivel az állami támogatás objektív fogalom (142), és annak értelmezésekor a Bizottság – az összeegyeztethetőség elemzésével ellentétben – nem mérlegelhet, a Bizottság nevében tett bármely pontos és feltétel nélküli nyilatkozatot, amely szerint valamely nemzeti intézkedés nem tekinthető állami támogatásnak, természetesen úgy tekintenek, mint amely azt jelenti, hogy az intézkedés kezdettől fogva (vagyis a kérdéses nyilatkozat előtt sem) nem valósított meg állami támogatást. Azok a vállalkozások, amelyek korábban bizonytalanságot érezhettek a tekintetben, hogy a jövőben az állami támogatásokról szóló szabályoknak megfelelően nem kell-e visszatéríteniük azokat az előnyöket, amelyekre még a Bizottság nyilatkozata előtt megkötött ügyletekből származó üzleti és cégérték után tettek szert az erre vonatkozó amortizációs rendszer révén, e nyilatkozatok után arra a következtetésre juthattak, hogy bizonytalanságuk alaptalan volt, hiszen nagyobb körültekintés, mint amelyet a Bizottság e tekintetben tanúsított, tőlük sem várható el. E sajátos körülmények között, és figyelembe véve azt is, hogy az uniós jog nem teszi szükségessé az okozati összefüggés bizonyítását a közösségi intézmény által nyújtott garanciák és azon állampolgárok vagy vállalkozások magatartása között, akikre vagy amelyekre e garanciák vonatkoznak (143), bármely gondos vállalkozó ésszerűen várhatta, hogy a Bizottság később nem rendel el semmilyen visszatérítést (144) azon intézkedésekre vonatkozóan, amelyeket egy másik közösségi intézménynek tett nyilatkozatában ő maga minősített úgy, hogy – attól függetlenül, hogy mikor kötötték meg a támogatási intézkedések által kedvezményezett ügyletet, – nem valósítanak meg támogatást.

(193)

Ennek megfelelően a Bizottság megállapítja, hogy a vitatott intézkedés egyes kedvezményezettjei jogosan várhatták el, hogy nem kerül sor a támogatás visszatérítésére, és ezért nem kéri a vitatott intézkedés által nyújtott azon adókedvezmények visszatérítését, amelyekben az EUMSZ 108. cikkének (2) bekezdése szerinti hivatalos vizsgálati eljárás megindításáról szóló bizottsági határozatnak az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzététele előtt (145) egy külföldi társaságban közvetve vagy közvetlenül bármilyen részesedést szerező spanyol felvásárló társaságok részesülhettek.

(194)

A korábbi határozatban kifejtettekkel megegyező ezen érveken túl a Bizottság úgy véli, hogy több további tényezőt is figyelembe kell venni.

(195)

A korábbi határozat (117) bekezdésével összhangban a Bizottság kijelentette, hogy bár a spanyol hatóságok és a harminc érdekelt fél a jelen eljárás keretében nem szolgáltatott elégséges bizonyítékot a spanyol részesedésekkel folytatott ügyletek és az Európai Unió területén letelepedett társaságok közötti ügyletek eltérő adóügyi kezelésének igazolására, „a priori nem zárható ki teljesen egy ilyenfajta különbségtétel a harmadik országokkal folytatott ügyletek tekintetében. A Közösségen kívül valóban lehetnek még jogi akadályai a határokon átnyúló üzleti kombinációnak, amelyek következtében a határokon átnyúló ügyletek helyzete jogilag és tényszerűen eltér a Közösségen belüli ügyletek helyzetétől. Ennek eredményeként, mivel nincs lehetőség üzleti kombinációk létrehozására, kimaradhatnak ebből az adókedvezményből azok a Közösségen kívüli részesedésszerzések, amelyek a részvényesek többségének birtoklása esetén az üzleti és cégérték adóleírásához vezethettek volna. A semleges adóztatás biztosítása érdekében szükség lehet arra, hogy azokra a tranzakciókra vonatkozóan is amortizálják az üzleti és cégértéket, amelyek kívül esnek a Közösség tényleges és jogi keretein.” A Bizottság az elemzését a korábbi határozat (119) bekezdésében – amely a Bizottság honlapján 2010. január eleje óta elérhető – a következőképpen fejezte be: „Ebben az összefüggésben a Bizottság fenntartja a 2007. október 10-i, az eljárás megindításáról szóló határozat által megindított eljárást a Közösségen kívüli részesedésszerzések vonatkozásában, figyelembe véve azt, hogy a spanyol hatóságok kötelezettséget vállaltak arra, hogy újabb részletekkel szolgálnak a Közösségen kívüli, határokon átnyúló egyesülések előtti akadályokra vonatkozóan. Következésképpen a 2007. október 10-én megindított eljárás függőben marad a Közösségen kívüli részesedésszerzések tekintetében.”

(196)

A korábbi határozat (115)–(119) bekezdéseiben a Bizottság jelezte, hogy különbség tehető az Unión belül történő és az Unión kívüli részesedésszerzési ügyletek között. A Bizottság különösen megjegyezte azt, hogy „lehetnek még jogi akadályai a határokon átnyúló üzleti kombinációnak, amelyek következtében a határokon átnyúló ügyletek helyzete jogilag és tényszerűen eltér a Közösségen belüli ügyletek helyzetétől”. A „jogi akadályok” és a „többségi részesedés” kritériumaira történő hivatkozások különösen fontosak az említett egyedi körülmények tekintetében.

(197)

A jelen ügy ezen egyedi és karakteres jellemzőinek fényében a Bizottság véleménye szerint a korábbi határozat (117) bekezdésében tett nyilatkozat jogos elvárásokat ébreszthetett a kifogásolt támogatási rendszer spanyol vállalatok olyan ügyletei tekintetében történő alkalmazására, amelyek azokban a harmadik országokban realizálódnak, ahol a határon átnyúló üzleti kombinációk kifejezett „jogi akadályai” fennállnak és ahol az érintett spanyol vállalat „többségi részesedést” szerzett, tekintet nélkül az ügylet e határozat elfogadását megelőző időpontjára.

(198)

A spanyol hatóságok által a jelentésekben benyújtott információk alapján, nem érintve a kifogásolt intézkedés állami támogatássá minősítését és annak az egyedi ügyletekre való alkalmazását a (107) bekezdésben vázolt okokból, a Bizottság megjegyzi, hogy az elemzett országok közül kettő – India és Kína – esetében a hatályos jogszabályaik kifejezett jogi akadályokat tartalmaznak a határokon átnyúló üzleti kombinációk vonatkozásában.

(199)

A (119) és (120) bekezdésekben foglalt megállapítások fényében a Bizottság megállapítja, hogy az e két országgal kapcsolatos ügyletek esetében a vitatott intézkedés kedvezményezettjeinek, akik többségi részesedést szereztek, jogos elvárásaik lehettek abban a tekintetben, hogy a támogatást nem kell visszafizetni.

(200)

Ugyanilyen elbánásban kell majd részesíteni azokat a kedvezményezetteket, akik másik harmadik országokban bonyolítottak le egy ügyletet, többségi részesedést szereztek, valamint kielégítő módon tudják bizonyítani azt, hogy az adott harmadik ország jogrendszerében az e határozat értelmében vett kifejezett jogi akadály áll fenn. A jelentésekben említett országok tekintetében a Bizottság figyelembe fogja venni, hogy a spanyol hatóságok által szolgáltatott információk alapján nem lehetett ilyen akadályokat azonosítani, de kész arra, hogy további releváns bizonyítékokat is megvizsgáljon.

(201)

Azon kedvezményezettek tekintetében, akiknek akár a Bizottság által az Európai Parlament képviselői részére tett nyilatkozatok, akár pedig a korábbi határozat alapján jogos elvárásaik voltak, a Bizottság véleménye az, hogy mindezen kedvezményezettek továbbra is élvezhetik a vitatott intézkedésből származó előnyöket mindaddig, amíg az intézkedés által megállapított amortizációs időszak le nem jár. A Bizottság tudomásul veszi, hogy az ügyletek tervezésekor és a befektetések megvalósításakor ésszerű és legitim módon a gazdasági feltételek – a vitatott intézkedést is beleértve – bizonyos fokú folyamatosságával számoltak. Ezért a Bíróság korábbi ítélkezési gyakorlatának és a Bizottság gyakorlatának megfelelően (146) a Bizottság úgy ítéli meg, hogy kiemelkedően fontos közérdek hiányában (147) a kedvezményezetteknek meg kell engedni, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésében meghatározott teljes amortizációs időszak alatt továbbra is részesüljenek a vitatott intézkedés előnyeiben.

(202)

Másrészt a Bizottság úgy véli, hogy azon társaságok számára, amelyek jogos elvárásokban bízva és hosszú távú perspektívában gondolkodva tulajdonjogokat szereztek külföldi vállalkozásokban és az eljárás megindításáról szóló határozat közzétételekor (a Bizottság által az Európai Parlament tagja részére tett nyilatkozatok alapján fennálló jogos elvárások) vagy e határozat közzétételekor (a korábbi határozat alapján fennálló jogos elvárások) e jogoknak még nem voltak legalább egy éve megszakítás nélkül birtokában, ésszerű átmeneti időszakot kell meghatározni. Ezért a Bizottság úgy véli, hogy azoknak a társaságoknak, amelyek 2007. december 21. előtt, illetve adott esetben e határozatnak az Európai Unió Hivatalos Lapjában történő közzétételéig a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdésében meghatározott összes egyéb releváns feltételnek megfeleltek – azon a feltételen kívül, hogy legalább egy éven keresztül megszakítás nélkül birtokolták a részesedéseiket –, szintén részesülniük kell a jogos elvárások előnyeiből, amennyiben tulajdonjogaikat 2008. december 21-ig, illetve adott esetben e határozat közzétételét követő egy éven keresztül legalább egy évig megszakítás nélkül birtokolták.

(203)

Másrészről, azokban az esetekben, amelyekben a spanyol részesedésszerző társaság nem rendelkezik jogos elvárásokkal, az összeegyeztethetetlen támogatást e kedvezményezettnek vissza kell fizetnie, kivéve, először is, ha a részesedésszerző spanyol vállalat visszavonhatatlan kötelezettséget vállalt 2007. december 21. előtt (a Bizottság által az Európai Parlament tagjai részére tett nyilatkozatok alapján fennálló jogos elvárások) vagy e határozat közzététele előtt (a korábbi határozat alapján fennálló jogos elvárások); másodszor, ha a szerződés a kérdéses ügyletre vonatkozóan felfüggesztő feltételt tartalmaz, amely azt a szabályozó hatóság kötelező jóváhagyásához köti; és harmadszor, ha az ügyletről értesítést adtak ki 2007. december 21. előtt (a Bizottság által az Európai Parlament tagjai részére tett nyilatkozatok alapján fennálló jogos elvárások) vagy e határozat közzététele előtt (a korábbi határozat alapján fennálló jogos elvárások).

(204)

A Bizottság ugyancsak megállapítja, hogy a vitatott intézkedés nem valósít meg támogatást, amennyiben akkor, amikor a kedvezményezettek az intézkedés által biztosított előnyöket élvezték, teljesült a 994/98/EK tanácsi rendelet (148) 2. cikkével összhangban elfogadott, az adókedvezmény alkalmazásának időpontjában hatályos jogszabályokban meghatározott valamennyi feltétel.

(205)

A fenti megfontolások fényében – és a korábbi határozatban már kiemeltek szerint – egy meghatározott kedvezményezett támogatásának pontos összege az adott évben a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése által meghatározott amortizáció által biztosított adócsökkentés aktualizált nettó értéke. Tehát az összeg az érintett években a társasági adó mértékétől és az alkalmazandó leszámítolási kamatlábtól függ.

(206)

Egy adott év és egy meghatározott kedvezményezett esetében a támogatás névleges értéke megfelel a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése alapján külföldi társaságokban fennálló olyan jogok után biztosított adókedvezménynek, amelyek esetében nem teljesülnek a megelőző bekezdésekben rögzített feltételek.

(207)

Az aktualizált értéket a 271/2008/EK bizottsági rendelettel (149) módosított 794/2004/EK (150) bizottsági rendelet V. fejezetének megfelelően a kamatlábnak a nominális értékre történő alkalmazásával számítják ki.

(208)

A fent kifejtetteknek megfelelően a spanyol hatóságoknak annak kiszámításakor, hogy a jogtalan támogatási intézkedés hiányában mekkora adóterhet kellett volna a kedvezményezetteknek viselniük, az eljárás megindításáról szóló határozatnak az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzététele előtti (a Bizottság által az Európai Parlament tagjai részére tett nyilatkozatok alapján fennálló jogos elvárások) vagy e határozat közzététele előtti (a korábbi határozat alapján fennálló jogos elvárások) időszakban lebonyolított ügyletekből kell kiindulniuk. Nem lehet arra hivatkozni, hogy ha nem léteztek volna e jogellenes előnyök, a kedvezményezettek az adóterheik csökkentése céljából másként strukturálták volna az ügyleteiket. Amint a Bíróság Unicredito-ügyben hozott ítélete (151) világosan rávilágít, a támogatás kiszámításakor e hipotetikus megfontolások nem vehetők figyelembe.

(209)

A fent említett ítélkezési gyakorlatot és az ügy sajátosságait szem előtt tartva a Bizottság úgy kell, hogy vélje, hogy a TRLIS 12. cikkének (5) bekezdése az EUMSZ 107. cikke (1) bekezdése értelmében vett állami támogatási rendszert valósít meg, az Unión kívüli részesedésszerzésekre alkalmazandó mértékben is. A Bizottság megállapítja továbbá, hogy mivel a vitatott intézkedés végrehajtása az EUMSZ 108. cikkének (3) bekezdésébe ütközött, az intézkedés az Unión belüli részesedésszerzések tekintetében jogellenes támogatási rendszer valósított meg.

(210)

Mivel azonban az eljárás megindításáról szóló határozat közzétételéig jogos elvárás állt fenn, a Bizottság elfogadja, hogy a rendelkezés végrehajtása folytatódhat a támogatási rendszer által létrehozott amortizációs időszak teljes ideje alatt, és kivételesen lemond a támogatási rendszernek a külföldi társaságok spanyol felvásárló társaságok közvetlen vagy közvetett ellenőrzése alatt álló részesedéseire történő alkalmazásából származó bármiféle adókedvezmény visszatérítéséről, amennyiben a részesedésszerzés a 108. cikk (2) bekezdése szerinti hivatalos vizsgálati eljárás megindításáról szóló bizottsági határozatnak az Európai Unió Hivatalos Lapjában való közzététele előtt történt, kivéve, először, ha 2007. december 21. előtt a részesedést megszerző spanyol társaság visszavonhatatlan kötelezettséget vállalt e jogok birtoklására; másodszor, ha a szerződés a kérdéses ügylet vonatkozásában olyan felfüggesztő feltételt tartalmaz, amely azt a szabályozó hatóság kötelező jóváhagyásához köti; és harmadszor, ha az ügyletet 2007. december 21. előtt bejelentették. A Bizottságnak el kell továbbá tekintenie a visszafizetéstől, és elfogadja azt, hogy az intézkedés végrehajtása folytatódhat a támogatási rendszer által meghatározott teljes amortizációs időszak alatt minden olyan adókedvezmény tekintetében is, amely a támogatási rendszernek az e határozat közzététele előtti, többségi részesedésre vonatkozó alkalmazásából ered, és amely olyan harmadik országokhoz kapcsolódik, amelyekben a határokon átnyúló kombinációk előtt álló kifejezett jogi akadályok létét az e határozatban lefektetett alapelvekkel összhangban megfelelően igazolták,

a)

az 1. cikkben említett rendszer keretében támogatásban részesült kedvezményezettek listája és az említett rendszer alapján kapott támogatás teljes összege kedvezményezettenkénti bontásban;

b)

az egyes kedvezményezettek által visszafizetendő teljes összeg (tőkével és kamat);

c)

az e határozatnak való megfelelés érdekében érdekében már meghozott és tervezett intézkedések részletes leírása;

d)

az azt bizonyító dokumentumok, hogy a kedvezményezetteket felszólították a támogatás visszafizetésére.