—

Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi Kft. vārdā – L. Darázs un A. Dezső, ügyvédek,

—

Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Közép-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága vārdā – Z. Horváthné Ádám,

—

Ungārijas valdības vārdā – M. Z. Fehér un K. Szíjjártó, pārstāvji,

—

Austrijas valdības vārdā – C. Pesendorfer un F. Koppensteiner, pārstāvji,

—

Eiropas Komisijas vārdā – K. Talabér‑Ritz un W. Mölls, pārstāvji,

1

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par LESD 18., 26., 49., 54.–56., 63., 65. un 110. panta interpretāciju.

2

Šis lūgums tika iesniegts saistībā ar tiesvedību starp Hervis Sport‑ és Divatkereskedelmi Kft. (turpmāk tekstā – “Hervis”) un Nemzeti Adó‑ és Vámhivatal Közép-dunántúli Regionális Adó Főigazgatósága (Valsts nodokļu un muitas pārvaldes pakļautībā esošais Aizdonavas Kēzēpas [Közép-Dunántúli] Reģionālās nodokļu iestādes Galvenais birojs) par Ungārijā laika posmam no 2010.–2012. gadam ieviestā speciālā apgrozījuma nodokļa atsevišķu nozaru mazumtirdzniecībai veikalos samaksu.

3

2010. gada likuma Nr. XCIV Par atsevišķām nozarēm piemērojamo speciālo nodokli (egyes ágazatokat terhelő különadóról szóló 2010. évi XCIV. törvény, turpmāk tekstā – “Likums par speciālo nodokli”) preambulā ir noteikts:

“Saistībā ar līdzsvara atjaunošanu budžetā Parlaments pieņem šo likumu par speciāla nodokļa, ko uzliek nodokļu maksātājiem, kuru spēja piedalīties valsts izdevumu segšanā ir lielāka par vispārējo nodokļu maksāšanas pienākumu, ieviešanu.”

4

Šī likuma 1. pantā, kas veltīts “Skaidrojošajiem noteikumiem”, ir noteikts:

“Šajā likumā lietotie termini:

[..]

5

Saskaņā ar Likuma par speciālo nodokli 2. pantu:

“Ar nodokli apliek:

6

Šī likuma 3. pantā nodokļa maksātāji ir definēti šādi:

“1.   Nodokļa maksātāji ir juridiskas personas, citas organizācijas Vispārējā nodokļu kodeksa izpratnē un pašnodarbinātas personas, kuru nodarbošanās ir apliekama ar nodokli 2. panta izpratnē.

2.   Nodoklis ir piemērojams arī organizācijām un privātpersonām nerezidentēm, kas veic 2. pantā minētās ar nodokli apliekamās darbības, ja [šīs darbības] iekšējā tirgū veic to filiāles.”

7

Saskaņā ar minētā likuma 4. pantu:

“1.   Nodokļa bāze ir nodokļa maksātāja neto apgrozījums no 2. pantā minētajām darbībām taksācijas laika posmā.

2.   2. panta a) punktā minētās darbības gadījumā nodokļa bāzi veido apgrozījums no pakalpojuma sniegšanas saistībā ar iepirkto preču tirdzniecību, ko veic komersants ar precēm, kas iepirktas ar mērķi veikt mazumtirdzniecību (ražotājs vai preces izplatītājs), kā arī ieņēmumi no šī komersanta piešķirtām atlaidēm.”

8

Šī paša likuma 5. pantā, kurā ir paredzēta šī nodokļa likme, ir noteikts:

“Nodokļa likme:

[..]”

9

Likuma par speciālo nodokli 6. panta, kurā ir ietvertas tiesību normas, ar kurām ir paredzēts izvairīties no nodokļu dubultas uzlikšanas, redakcija ir šāda:

“Ja nodokļa maksātāja 2. panta c) punktā paredzētā darbība ir apliekama ar nodokli arī saskaņā ar 2. panta a) un/vai b) punktu, tad nodokļa maksātājam ir jāmaksā par 2. panta a) vai b) punktā minēto darbību tikai augstākā no abām summām, ko aprēķina, piemērojot 5. panta a) un c) punktā vai 5. panta b) un c) punktā noteiktās likmes.”

10

Šī likuma 7. pantā ir paredzēti nosacījumi, ar kādiem šis nodoklis ir piemērojams tā sauktajiem saistītajiem uzņēmumiem:

“1.   Nodokļa maksātājiem, kas ir kvalificēti kā saistītie uzņēmumi [1996. gada Nr. LXXXI] Likuma par sabiedrību un dividenžu nodokli [turpmāk tekstā – “1996. gada likums Nr. LXXXI”] izpratnē, piemērojamā nodokļa apmērs ir jānosaka, saskaitot nodokļa maksātāju, starp kuriem ir saistīto uzņēmumu attiecības, neto apgrozījumus no 2. panta a) un b) punktā minētajām darbībām un iegūtajai summai piemērojot 5. pantā noteikto likmi, un iegūtais rezultāts ir jāsadala nodokļa maksātāju starpā atbilstoši katra attiecīgā neto apgrozījuma no 2. panta a) un b) punktā minētajām darbībām proporcijai attiecībā pret visu saistīto nodokļa maksātāju neto apgrozījuma no 2. panta a) un b) punktā minētajām darbībām summu.”

11

1996. gada likuma Nr. LXXXI 4. pantā, uz kuru ir atsauce Likuma par speciālo nodokli 7. pantā, saistītie uzņēmumi ir definēti šādi:

“Šajā likumā lietotie termini

[..]

12

Hervis Ungārijā pieder sporta preču veikali ar nosaukumu “Hervis Sport”. Tā tiešie konkurenti ir veikalu ķēdes “Décathlon”, “Intersport” un “SPG Sporcikk”.

13

Hervis ir juridiska persona, kas ir SPAR Österreichische Warenhandels AG (turpmāk tekstā – “SPAR”) filiāle. Piemērojot Likuma par speciālo nodokli 7. pantu, kurā noteikts, kas minētā likuma izpratnē ir “saistītie uzņēmumi”, Hervis ietilpst uzņēmumu grupā SPAR. Tāpēc Hervis ir jāmaksā tā neto apgrozījumam atbilstošā proporcionālā daļa no speciālā nodokļa, kas aprēķināts visiem šajā grupā ietilpstošajiem uzņēmumiem par to kopējo apgrozījumu Ungārijā.

14

Tā kā speciālais nodoklis tika aprēķināts pēc ļoti progresīvas likmes no šīs grupas kopējā apgrozījuma, vidējā likme, pēc kuras Hervis tika piemērots nodoklis, ievērojami pārsniedza to, kāda tā būtu bijusi, ja kā bāze tiktu izmantots tikai pašu Hervis veikalu apgrozījums. Tomēr Hervis ieskatā uz šīs pēdējās minētās bāzes pamata esot aprēķināts nodoklis, kas jāmaksā Ungārijas veikalu ķēdēm, tā konkurentēm, jo lielākā daļa no tām darbojas kā franšīzes tirgotavas, kam ir uzņēmumu grupai nepiederošas juridiskas personas statuss.

15

Hervis no tā secināja, ka šāds režīms, kurā tādējādi speciālā nodokļa maksātājām juridiskām personām, kuras 1996. gada likuma Nr. LXXXI izpratnē ir saistītas ar sabiedrībām nerezidentēm, paredzēti lielāki nodokļi, ir pretrunā LESD 18., 49.–55., 65. un 110. pantam un ir aizliegts valsts atbalsts. Tā kā nodokļu administrācija noraidīja Hervis lūgumu samazināt speciālā nodokļa apmēru par 2010. gadu, tas Székesfehérvári Törvényszék (Sēkešfehērvāras [Székesfehérvár] tiesa) iesniedza lūgumu, pieņemot lēmumu administratīvā lietā, konstatēt, ka Likums par speciālo nodokli ir pretrunā Savienības tiesībām.

16

Šādos apstākļos Székesfehérvári Törvényszék nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:

“Vai tas, ka nodokļu maksātājam, kas nodarbojas ar mazumtirdzniecību veikalā, ir jāmaksā speciāls nodoklis par tā gada neto apgrozījuma apjomu, kas pārsniedz HUF 500 miljonus, ir saderīgs ar tiesību normām par vispārējo diskriminācijas aizlieguma principu (LESD 18. un 26. pants), brīvības veikt uzņēmējdarbību principu (LESD 49. pants), vienlīdzīgas attieksmes principu (LESD 54. pants), vienādu tiesību piedalīties sabiedrību kapitāla veidošanā [LESD] 54. panta izpratnē principu (LESD 55. pants), pakalpojumu sniegšanas brīvību (LESD 56. pants), kapitāla brīvu apriti (LESD 63. un 65. pants) un principu par nodokļu vienādu piemērošanu uzņēmumiem (LESD 110. pants)?”

17

Ungārijas valdība apgalvo, ka Székesfehérvári Törvényszék iesniegtais lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir neprecīzs. Tajā neesot pietiekami izklāstīti konkrētie iemesli, kas likuši iesniedzējtiesai uzskatīt, ka, lai atrisinātu strīdu, ir vajadzīga iesniedzējtiesas lēmumā minēto LESD tiesību normu interpretācija.

18

Tomēr iesniedzējtiesas lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu norādītie apstākļi liecina par acīmredzamu saistību ar pamatlietas priekšmetu un, kā tas izriet arī no šī sprieduma 12.–15. punkta, ļauj noteikt prejudiciālā jautājuma apjomu un kontekstu, kurā tas ir uzdots. Turklāt iesniedzējtiesas lēmums, kurā ir sniegts prasītāja pamatlietā pamatojuma, kas attiecas uz Savienības tiesību interpretāciju un kurā tiek paustas šaubas par šīs interpretācijas pareizību, kopsavilkums, pietiekami atklāj iemeslus, kas iesniedzējtiesai likuši uzskatīt, ka, lai taisītu savu spriedumu, tai ir vajadzīga interpretācija.

19

Ņemot vērā iepriekš minēto, lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir jāuzskata par pieņemamu.

20

Tā kā prejudiciālais jautājums vienlaicīgi attiecas uz līguma normām par brīvību veikt uzņēmējdarbību, par pakalpojumu sniegšanas brīvību un par kapitāla brīvu apriti, vispirms ir jānosaka, uz kuru brīvību attiecas pamatlieta.

21

Šajā ziņā no iedibinātās judikatūras izriet, ka ir jāaplūko attiecīgā tiesību akta mērķis (2012. gada 13. novembra spriedums lietā C‑35/11 Test Claimants in the FII Group Litigation, 90. punkts un tajā minētā judikatūra).

22

LESD 49. panta par brīvību veikt uzņēmējdarbību piemērošanas jomā ietilpst valsts tiesību akti, ko ir paredzēts piemērot tikai tādai līdzdalībai, kura ļauj zināmā mērā ietekmēt sabiedrības lēmumus un noteikt tās darbību (iepriekš minētais spriedums lietā Test Claimants in the FII Group Litigation, 91. punkts un tajā minētā judikatūra).

23

Tomēr strīds pamatlietā ir par nodokļa likmi, ar ko saistībā ar speciālo nodokli šķietami tiek diskriminēti “nodokļa maksātāji, kas tiek kvalificēti kā saistītie uzņēmumi” 1996. gada likuma Nr. LXXXI izpratnē. Minētā likuma 4. pantā šī jēdziena noteikšanai ir minēta tāda līdzdalība, uz kā pamata sabiedrībai ir tieša vai netieša izšķirošā ietekme uz citu sabiedrību.

24

Šādos apstākļos lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu attiecas uz līguma normas par brīvību veikt uzņēmējdarbību interpretāciju. Tādējādi nav jāsniedz LESD 56., 63. un 65. panta par brīvību sniegt pakalpojumus un par kapitāla brīvu apriti interpretācija.

25

Ir jāatgādina, ka LESD 18. pantu ir paredzēts piemērot patstāvīgi tikai Savienības tiesībās reglamentētos gadījumos, attiecībā uz kuriem Līgumā nav paredzēti īpaši noteikumi par diskriminācijas aizliegumu. Diskriminācijas aizlieguma princips uzņēmējdarbības jomā tika ieviests ar LESD 49. pantu (2010. gada 11. marta spriedums lietā C-384/08 Attanasio Group, Krājums, I-2055. lpp., 37. punkts un tajā minētā judikatūra).

26

Līdz ar to nav jāinterpretē nedz LESD 18. pants, nedz arī LESD 26. pants.

27

Visbeidzot, tā kā nešķiet, ka precēm, kas ir ražotas citā dalībvalstī, tiktu uzlikts lielāks speciālais nodoklis nekā vietējām precēm, saistībā ar strīdu pamatlietā nav pamata sniegt LESD 110. panta interpretāciju.

28

No iepriekš minētā izriet, ka ir jāuzskata, ka uzdotais jautājums attiecas uz to, vai LESD 49. un 54. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds tiesību akts par apgrozījuma nodokli, kāds ir pamatlietā esošais.

29

Ar savu jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot vai LESD 49. un 54. pantam ir pretrunā tāds tiesību akts par apgrozījuma nodokli, kāds ir pamatlietā esošais, ja tam ir potenciāli diskriminējošas sekas attiecībā uz nodokļa maksātājām juridiskām personām, kas šī tiesību akta izpratnē grupas ietvaros ir “uzņēmumi, kas saistīti” ar sabiedrību, kuras juridiskā adrese ir citā dalībvalstī.

30

Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru vienlīdzīgas attieksmes noteikumi aizliedz ne tikai atklātu diskrimināciju, kuras pamatā ir sabiedrības juridiskā adrese, bet arī visas slēptās diskriminācijas formas, kas, piemērojot citus nošķiršanas kritērijus, rada tādu pašu rezultātu (pēc analoģijas skat. it īpaši 1995. gada 14. februāra spriedumu lietā C-279/93 Schumacker, Recueil, I-225. lpp., 26. punkts; 2007. gada 22. marta spriedumu lietā C-383/05 Talotta, Krājums, I-2555. lpp., 17. punkts, un 2010. gada 18. marta spriedumu lietā C-440/08 Gielen, Krājums, I-2323. lpp., 37. punkts).

31

Tiesību aktā pamatlietā tostarp ir noteikts nošķiršanas kritērijs, ar ko, no vienas puses, tiek nošķirti speciālā nodokļa maksātāji, kas piemērojamā valsts tiesību akta izpratnē ir saistīti ar citām sabiedrībām grupas ietvaros, un, no otras puses, nodokļa maksātāji, kas neietilpst sabiedrību grupā.

32

Šis nošķiršanas kritērijs nerada nekādu tiešu diskrimināciju, jo speciālais nodoklis par mazumtirdzniecību veikalā identiskos apstākļos tiek piemērots visām sabiedrībām, kas veic šādu darbību Ungārijā.

33

Tomēr šī kritērija sekas ir tādas, ka juridiskas personas, kas ir saistītas ar citām sabiedrībām grupā, tiek nostādītas mazāk izdevīgā situācijā nekā sabiedrības, kas neietilpst šādā sabiedrību grupā.

34

Tās ir divu speciālā nodokļa pazīmju kopējās sekas.

35

Pirmkārt, minētā nodokļa likme ir ļoti progresīva atkarībā no apgrozījuma apmēra, it īpaši visaugstākajā likmes līmenī. Tā attiecīgi ir 0,1 % par bāzi, kas pārsniedz HUF 500 miljonus, bet ir mazāka par HUF 30 miljardiem, 0,4 % par bāzi, kas pārsniedz HUF 30 miljardus, bet ir mazāka par HUF 100 miljardiem, un 2,5 % par bāzi, kas pārsniedz HUF 100 miljardus.

36

Otrkārt, šī likme attiecas uz nodokļa bāzi, kurā – attiecībā uz sabiedrību grupai piederošiem nodokļa maksātājiem – ietilpst “saistīto” nodokļa maksātāju grupas kopējais apgrozījums (pirms kopējā nodokļa summas sadalīšanas atbilstoši katra nodokļa maksātāja apgrozījuma proporcijai), lai gan nodokļa maksātājām juridiskām personām, kas ir neatkarīgas franšīzes īpašnieces, tajā ietilpst tikai to atsevišķā apgrozījuma summa. Tas nozīmē, ka sabiedrību grupai piederošiem nodokļa maksātājiem nodoklis tiek aprēķināts uz fiktīva apgrozījuma pamata.

37

Hervis, Austrijas valdība un Eiropas Komisija apgalvo, ka – ņemot vērā Ungārijas mazumtirdzniecības tirgus struktūru un tostarp faktu, ka šādu sabiedrību lielveikali pārsvarā, kā Hervis gadījumā, tiek veidoti filiāļu veidā, – LESD 49. un 54. pants nepieļauj šādu atšķirīgu attieksmi, kuras de jure pamats ir šķietami objektīvi apgrozījuma apmēra atšķirības kritēriji, bet kas de facto nostāda mazāk izdevīgā situācijā citās dalībvalstīs reģistrētu mātesuzņēmumu filiāles.

38

Ir jānorāda, ka attiecībā uz tādu nodokļu tiesību aktu kā pamatlietā, kura mērķis ir apgrozījuma aplikšana ar nodokli, nodokļa maksātāja, kas pieder sabiedrību grupai, situācija ir līdzīga tāda nodokļa maksātāja situācijai, kas nepieder šādai grupai. Proti, gan juridiskās personas, kas darbojas mazumtirdzniecības veikalā nozarē attiecīgās dalībvalsts tirgū un pieder sabiedrību grupai, gan tās, kas nepieder šādai grupai, ir speciālā nodokļa maksātājas un viņu apgrozījums nav atkarīgs no citu nodokļu maksātāju apgrozījuma.

39

Šajos apstākļos, ja ir pierādīts, ka mazumtirdzniecības veikalā nozarē attiecīgās dalībvalsts tirgū nodokļa maksātāji, kas pieder pie tādas sabiedrību grupas, kurai ir piemērojams speciālais nodoklis atbilstoši likmes visaugstākajam līmenim, lielākajā daļā gadījumu valsts tiesību aktu izpratnē ir “saistīti” ar citā dalībvalstī reģistrētām sabiedrībām, tad ļoti progresīvas speciālā nodokļa likmes pielietošana nodokļa bāzei, ko veido kopējā apgrozījuma summa, rada īpašu risku nostādīt neizdevīgā situācijā nodokļa maksātājus, kas ir “saistīti” ar sabiedrībām, kuru juridiskā adrese ir citā dalībvalstī.

40

Valsts tiesai, ņemot vērā vispārējo kontekstu, kurā iestājas valsts tiesību aktu sekas, ir jāpārbauda, vai šis nosacījums ir izpildīts.

41

Ja situācija ir tāda, tad – kā pamatlietā – ar valsts tiesību aktiem, pat ja tajos šī nošķiršana pēc sabiedrību juridiskās adreses nav formāli noteikta, ir radīta netieša diskriminācija uz juridiskās adreses pamata LESD 49. un 54. panta izpratnē (šajā ziņā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Gielen, 48. punkts).

42

No pastāvīgās judikatūras izriet, ka šādu ierobežojumu var pieļaut tikai tad, ja to var pamatot ar primāriem vispārējo interešu apsvērumiem. Turklāt šādā gadījumā tam ir jābūt piemērotam attiecīgā mērķa sasniegšanai un tas nedrīkst pārsniegt šī mērķa sasniegšanai vajadzīgo (2011. gada 29. novembra spriedums lietā C-371/10 National Grid Indus, Krājums, I-12273. lpp., 42. punkts un tajā minētā judikatūra).

43

Šajā ziņā Ungārijas valdība nedz savos rakstveida apsvērumos, nedz tiesas sēdē nav atsaukusies uz vispārējo interešu apsvērumiem, kas vajadzības gadījumā ļautu attaisnot tādu režīmu, kāds tas ir pamatlietā.

44

Katrā ziņā ir jāatgādina, ka šāda režīma pamatojumam nevar atsaukties nedz uz valsts ekonomikas aizsardzību (šajā ziņā skat. 2000. gada 6. jūnija spriedumu lietā C-35/98 Verkooijen, Recueil, I-4071. lpp., 47. un 48. punkts), nedz uz budžeta līdzsvara nodrošināšanu, palielinot ienākumus no nodokļiem (šajā ziņā skat. 2002. gada 21. novembra spriedumu lietā C-436/00 X un Y, Recueil, I-10829. lpp., 50. punkts).

45

Šajos apstākļos uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka LESD 49. un 54. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesību akts par apgrozījuma nodokli mazumtirdzniecībai veikalā, kurā paredzēts pienākums nodokļa maksātājiem, kas ir “saistītie uzņēmumi” sabiedrību grupas ietvaros šī tiesību akta izpratnē, nolūkā piemērot ļoti progresīvu nodokļa likmi saskaitīt to apgrozījumu summas un pēc tam šādi aprēķināto nodokļu summu sadalīt starp tiem atbilstoši to reālā apgrozījuma proporcijai, jo nodokļa maksātāji, kas ietilpst speciālā nodokļa visaugstākās likmes līmenī vairumā gadījumu ir “saistīti” ar sabiedrībām, kuru juridiskā adrese ir citā dalībvalstī, kas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.

46

Attiecībā uz pamatlietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:

LESD 49. un 54. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds dalībvalsts tiesību akts par apgrozījuma nodokli mazumtirdzniecībai veikalā, kurā paredzēts pienākums nodokļa maksātājiem, kas ir “saistītie uzņēmumi” sabiedrību grupas ietvaros šī tiesību akta izpratnē, nolūkā piemērot ļoti progresīvu nodokļa likmi saskaitīt to apgrozījumu summas un pēc tam šādi aprēķināto nodokļu summu sadalīt starp tiem atbilstoši to reālā apgrozījuma proporcijai, jo nodokļa maksātāji, kas ietilpst speciālā nodokļa visaugstākās likmes līmenī vairumā gadījumu ir “saistīti” ar sabiedrībām, kuru juridiskā adrese ir citā dalībvalstī, kas ir jāpārbauda iesniedzējtiesai.