Demora de la DGI en expedir certificado de crédito provoca que una empresa pague aportes a BPS fuera de fecha

El Tribunal de lo Contencioso Administrativo (TCA) entendió que dicha situación no califica como fuerza mayor y, en consecuencia, no eximió a dicha empresa del pago de multas y recargos por mora.

En 2014, el balance de una cooperativa agraria (la “Cooperativa” o la “Empresa”) arrojó un crédito fiscal ante la Dirección General Impositiva (DGI). El 26 de noviembre de 2015, la Cooperativa solicitó el correspondiente certificado de crédito, siendo éste expedido quince (15) días después (el 11 de diciembre de 2015). No obstante, la DGI demoró en realizar la entrega efectiva de dicho certificado de crédito a la Empresa, y ello porque su certificado de estar al día con DGI no estaba vigente. Corresponde aclarar que la Cooperativa estaba en concurso de acreedores, desde mediados de 2014, como consecuencia de su estado de insolvencia.

La Empresa entendió que no correspondía que la DGI exigiese que el certificado de estar al día estuviese vigente, y ello porque el Inciso 2 del Artículo 114 de la Ley N° 18.387 (de Proceso Concursal) establece que “los certificados, comprobantes o cualquier otro documento o constancia de hallarse al día en el cumplimiento de obligaciones tributarias o para-tributarias exigidos por la ley para la celebración de determinados negocios jurídicos o para la registración, eficacia o perfeccionamiento de los mismos, no serán requeridos en caso de concurso....”

La DGI finalmente accedió a entregar el certificado de crédito, pero ello recién el 23 de agosto de 2016 --más de ocho (8) meses después de expedido--. En la misma fecha, la Cooperativa presentó una petición ante el Banco de Previsión Social (BPS). Concretamente, solicitó que el BPS eximiera a la Empresa del pago de multas y recargos por el pago tardío de sus aportes a la seguridad social correspondientes a los meses de febrero y junio de 2016. La Empresa consideró aplicable la eximente de responsabilidad de fuerza mayor, prevista en el Numeral 2 del Artículo 106 del Código Tributario.

El BPS denegó la petición de la Cooperativa (la “Resolución”), y contra dicha decisión interpuso recursos administrativos y después acción de nulidad ante el TCA.

El Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (PECA) aconsejó declarar la nulidad de la Resolución, tomando como referencia una anterior sentencia del TCA (la N° 382/2011). En palabras del PECA, “la Sentencia de ese Tribunal Nº 382/2011 tiene aristas... asimilables al presente caso ya que se trataba de una empresa proveedora del Estado que por la crisis del año 2002 se vio afectada por la demora del propio Estado en abonarle sus facturas, lo que gravitó en el cumplimiento por la empresa de sus obligaciones tributarias, configurándose la eximente de fuerza mayor. Consideramos que en el presente caso, también ocurrió una importante demora del Estado (MEF-DGI) que a su vez impidió el pago de las obligaciones tributarias del contribuyente frente a otra administración tributaria. …La negativa de DGI en la emisión de dichos certificados de crédito por tener el certificado único suspendido, pese a lo dispuesto en el Artículo 114 de la Ley N° 18.387, resulta un hecho razonablemente no-previsible… En definitiva, entendemos que en el presente proceso resulta aplicable la eximente de fuerza mayor del Artículo 106 del Código Tributario…”

Sin embargo, el TCA --mediante Sentencia N°547/2020 (la “Sentencia”) no estuvo de acuerdo con la opinión del PECA, procediendo a desestimar la demanda de nulidad. El Tribunal destacó que la fuerza mayor, como eximente de responsabilidad, requiere la imposibilidad absoluta de realizar el pago del tributo; sin embargo, la Empresa solamente habría acreditado una simple dificultad. En palabras del TCA, “la accionante en su demanda, se limitó a exponer las dificultades y el periplo transitado para la obtención del mentado certificado de la DGI… De esta manera, limitó su argumentación a una sola cuestión, sin poner el foco en los medios que, alternativamente, podría haber empleado para cumplir con la prestación a su cargo. …No fue probado en obrados la recurrencia a otros medios para satisfacer la prestación de la que el Fisco era acreedora. Dicho de otro modo, en la emergencia se acreditó la existencia de una dificultad para cumplir con la obligación tributaria, más no se probó su imposibilidad…”

Finalmente habría que destacar que la Sentencia recabó una discordia (la del Dr. William Corujo). El Dr. Corujo entendió que correspondía anular la Resolución, por considerar configurada la eximente de fuerza mayor. En opinión del magistrado, “...dada la situación de concurso en que se encuentra la actora, resulta razonable pensar que la excesiva demora en la emisión de los certificados de crédito por parte de la DGI debido a un grosero error de derecho en la no aplicación de lo dispuesto en el Artículo 114 de la Ley N° 18.387 constituye un hecho no previsible, ajeno a su voluntad naturalmente e insuperable de acuerdo a la situación económica por la que atraviesa la cooperativa agraria demandante; todo lo cual constituye prueba suficiente de su imposibilidad de cumplimiento. ...Fue el propio accionar negligente de una administración tributaria (DGI) el que generó el atraso en el pago de tributos de la contribuyente, que se pensaba realizar en tiempo y forma a otra administración tributaria (BPS), y de este modo la causa extraña que motiva la imposibilidad de cumplimiento no le es imputable al deudor tributario.”