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APUNTES SOBRE EL MONTO Y PLAZO DE EJECUCIÓN DE LAS INVERSIONES EN EL MARCO DEL RÉGIMEN ESPECIAL DE RECUPERACIÓN ANTICIPADA DEL IGV A PROPÓSITO DEL INFORME N° 064-2016-SUNAT/5D0000

En el Informe N° 064-2016-SUNAT/5D0000 del 6 de abril de 2016 la SUNAT ha emitido un pronunciamiento relacionado con el importe de Impuesto General a las Ventas (IGV) que puede solicitar en devolución un contribuyente que se encuentra acogido al Régimen Especial de Recuperación Anticipada del IGV (RRA-IGV).

La consulta que le fue planteada buscaba determinar si resulta posible solicitar la devolución del IGV asociado a adquisiciones realizadas después de vencido el plazo de un Contrato de Inversión (CI) y/o por las adquisiciones que superaban el monto de las inversiones plasmado en el mismo.

Para hacer el análisis correspondiente, la SUNAT cita las disposiciones que regulan el RRA-IGV, esto es, el Decreto Legislativo N° 973 y su Reglamento, así como la opinión emitida por el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) en los Informes N° 333-2015-EF/61.01 y 064-2016-EF/61.01, concluyendo que los sujetos que tengan la calidad de inversionistas al amparo del RRA-IGV no podrán obtener la devolución de manera anticipada del IGV relacionado a los bienes y/o servicios que adquieran una vez transcurrido el plazo de vigencia y/o por un monto mayor al que se comprometieron al momento de suscribir el CI. De esta forma, la SUNAT ha dejado sin efecto el criterio expuesto en la Carta N° 066-2012/SUNAT del 13 de junio de 2012.

Como se puede apreciar, la SUNAT ha emitido pronunciamiento sobre dos puntos importantes relacionados con la aplicación del RRA-IGV. El primero de ellos es el importe al cual deben ascender las inversiones que pueden ser acogidas al beneficio, mientras que el segundo está vinculado al plazo en que se efectuarán.

Para ponernos en contexto, debemos mencionar que el RRA-IGV es un beneficio de carácter financiero que consiste en la devolución del crédito fiscal generado por las adquisiciones de bienes y/o servicios, en tanto el desarrollo del proyecto se encuentre en etapa preoperativa y, consecuentemente, el inversionista no puede aplicar de manera normal dicho crédito fiscal contra el IGV de ventas[1]. Para poder acogerse a este beneficio, los contribuyentes deben suscribir un CI a través del cual se comprometen a efectuar una inversión de por lo menos US$ 5,000,000 en un proyecto que cuente con una etapa preproductiva de por lo menos dos (2) años.

Ahora bien, en lo que respecta al montode inversiones efectuadas, tenemos que las normas que regulan el RRA-IGV no establecen un importe tope, sino únicamente un monto mínimo para acceder al beneficio, y en el modelo de CI, aprobado por la norma reglamentaria del Decreto Legislativo N° 973, sólo se hace referencia al importe que se invertirá, sin indicar que se trata de un importe máximo.

A pesar de ello, la SUNAT ha señalado que en caso las inversiones sean mayores al monto comprometido, el exceso no puede ser acogido al RRA-IGV. Sustenta su posición en que dentro del RRA-IGV es necesario que el Estado pueda tener certeza del cumplimiento de la obligación establecida en el CI.

Sobre el particular, cabe preguntarnos ¿acaso cuándo se realizan inversiones por un monto mayor al establecido en el CI, no se está cumpliendo en exceso el compromiso de inversión? La respuesta es obvia[2].

Diferente podría ser el análisis si, más bien, la inversión termina siendo menor a lo estipulado en el CI, dado que la SUNAT podría considerar que en este escenario no se cumplió el compromiso de inversión. Sin embargo, entendemos que podrían existir diversos elementos de juicio que permitirían alegar que no necesariamente una inversión menor a la consignada en el CI podría dar lugar a un cuestionamiento al goce del beneficio.

Por otra parte, en lo que se refiere al plazo en que deben efectuarse las inversiones, la SUNAT sostiene que aquéllas realizadas con posterioridad al plazo establecido en el CI no pueden acogerse al RRA-IGV. Desde nuestra perspectiva, esta conclusión es válida, toda vez que en este caso el contribuyente se comprometió a realizar la inversión en un determinado lapso de tiempo y en caso exista un retraso en la misma, debería cumplirse con presentar la solicitud de Adenda correspondiente. Nótese que en el caso de los CI se estipula un plazo específico, incluso de acuerdo con el Decreto Legislativo N° 973 y su Reglamento, no es posible que exista un CI sin plazo.

Sin perjuicio de lo antes señalado, se debe considerar que si bien se entiende que el Cronograma de Inversión que se aprueba como Anexo del CI es elaborado por los inversionistas sobre una base técnica, siempre estamos ante un presupuesto o estimación de las inversiones a ejecutar en la etapa preproductiva del proyecto, lo cual supone que la realidad puede arrojar cifras y tiempos diferentes. Es lógico que se produzcan estas diferencias; lo importante es que el inversionista pueda sustentar razonablemente qué fue lo que las motivó.

Por lo expuesto, somos de la opinión que el análisis de si es necesario gestionar una Adenda al CI para buscar un correlato entre el monto comprometido, el plazo de la etapa preproductiva del proyecto, la fecha prevista para la puesta en operación comercial (POC) y, en general, el Cronograma de Inversiones, con la realidad del proyecto debe ser efectuado en cada caso concreto. Es decir, no sería lógico que cada vez que se produzca alguna desviación en los montos o tiempos de la inversión se deba tramitar una Adenda al CI, como parece dar a entender el Informe N° 064-2016-EF/61.01 emitido por el MEF, al cual adhiere la SUNAT. Piénsese, sólo como ejemplo, en una variación de las cifras (reflejadas en el CI y en el Cronograma de Inversiones en moneda nacional) debido a la fluctuación del tipo de cambio o en un incremento o reducción de los derechos arancelarios que pudiesen gravar la importación de ciertos equipos necesarios para el proyecto.

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[1]    Según lo señalado por el Ministerio de Economía y Finanzas (MEF) en el Informe N° 333-205-EF/61.01 del 4 de noviembre de 2015.

[2]    Es pertinente precisar que para poder solicitar la devolución del IGV que gravó ciertas adquisiciones en el marco del RRA-IGV es necesario se cumplan todas las condiciones recogidas en las normas de la materia para que el IGV que le fue trasladado al inversionista pueda ser utilizado como crédito fiscal, incluyendo lo referido al soporte documentario.