Boletín N° 63: Poderes especiales y mandatos
(Fuente: Digesto Tributario del Ministerio de Hacienda).
Oficio N° MH-DGT-OF-0179-2024
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Consulta: “¿Se pueden aceptar los poderes especiales administrativos presentados por los contribuyentes que contengan más de un mandatario?”
—O—
TEXTO COMPLETO DEL OFICIO:
San José, 20 de marzo de 2024
MH-DGT-OF-0179-2024
Sra. Directora Dirección de Servicio al Contribuyente
Asunto: Respuesta al oficio MH-DGT-DSC-OF-0089-2023 del 25 de setiembre de 2023
Estimada señora:
En atención a su escrito MH-DGT-DSC-OF-0089-2023 recibido el 25 de setiembre de 2023, mediante el cual requiere criterio técnico acerca de los alcances del artículo 1256 del Código Civil, referido al poder especial y en especial al número de mandatos que los obligados tributarios pueden otorgar para realizar sus gestiones ante la Administración Tributaria, al respecto se le indica lo siguiente.
I. Cuadro fáctico
La consultante señala que por medio de la Plataforma de Trámites Virtuales (TRAVI), los contribuyentes presentan diversas gestiones aportando para ello poderes especiales y designando a varios mandatarios.
Que ha sido postura del Centro de Información Tributaria (CIT) aceptar solo un mandatario de conformidad con el artículo 1256 del Código Civil, por lo que cuando ingresa un poder con 2 o más mandatarios, el CIT ha procedido a realizar una prevención.
II. Consulta concreta
La consultante pregunta “¿Se pueden aceptar los poderes especiales administrativos presentados por los contribuyentes que contengan más de un mandatario?”
III. Criterio de la consultante
La consultante considera que al amparo del artículo 1256 del Código Civil, el término de “mandatario” es restrictivo para una persona y no varios. En igual sentido, estima que el artículo 1259 del Código Civil, cuando refiere al nombramiento de dos o más mandatarios y no indica a cuál tipo de poder le es aplicable, infiriendo por la costumbre, que aplica para el poder generalísimo o el general y no al poder especial “administrativo”.
La petente, refiere a los artículos 271, 272, 285 y 286 del Código Fiscal, así como al acuerdo N°2013-016-005 de fecha 31 de julio de 2013 y posteriormente a una consulta de fecha 21 de julio de 2023, ambos de la Dirección Nacional de Notariado, a lo que dicha instancia indicó que el poder especial debe cancelar los respectivos timbres para que surta los efectos pertinentes, así como manifestar que no cuenta con disposiciones administrativas del alcance del artículo 1256 del Código Civil por tratarse de una labor propia del legislador la interpretación auténtica de las normas.
La consultante además de citar un extracto de la opinión jurídica N°OJ-158-2004 del 25 de noviembre de 2004 de la Procuraduría General de la República, refiere al oficio DG-0344-07 de fecha 5 de diciembre de 2007 de la División de Gestión de esta dependencia, mediante el cual se emitió criterio respecto del poder especial dispuesto en el artículo 1256 del Código Civil, así como la diferencia entre un poder especial administrativo y un poder especial judicial resaltando lo siguiente:
“Podríamos indicar que presenta cuatro características a considerar:
a) Es un poder que es muy limitado a lo que expresamente se indique en el documento y no puede extenderse a nada más que lo que en él se establezca. En el caso de la legalización de libros, si no se estipulara expresamente en el documento (poder) que se autoriza a determinada persona para ese trámite, no puede ser aceptado por las Administraciones Tributarias para realizar tal legalización.
b) Este tipo de poder puede ser de dos tipos: judicial y extrajudicial (también denominado administrativo). El primero de ellos únicamente funciona para actuar ante los Tribunales de Justicia en nombre de otra persona. Por su parte, el segundo abarca aquellos actos que una persona delega en otra, pero únicamente para actuar ante una oficina administrativa.
c) El poder especial que se debe aceptar por parte de las administraciones tributarias es el que debe llevar en su parte superior la leyenda “Poder especial administrativo” o “Poder especial extrajudicial”
d) Dicho poder no requiere que se constituya en escritura pública”. (El subrayado no es del original)
La consultante refiere al artículo 25 del Reglamento del Procedimiento Tributario, señalando que el poder especial es restricto y no es susceptible de acreditarse ante la Administración Tributaria.
Finalmente, la consultante expone como conclusiones las siguientes:
“1. Que el artículo 1256 debe interpretarse de forma restrictiva al solo hacer referencia a un mandatario y no varios.
2. Que no existe norma en qué fundamentarse para interpretar la extensión a más mandatarios, incluso ni la misma DNN hace referencia a ello, y aunque el artículo 1259 del Código Civil señala en su texto: “Si hubiere dos o más mandatarios” no indica que se refiera al poder especial.
3. Que el pago de los timbres es obligatorio, caso contrario el documento sería inválido. Se debe resaltar que por la falta de su cumplimiento existen multas.
4. Que hay dos tipos de poderes especiales: el administrativo y el judicial, siendo la finalidad de estos dos muy distintas.
5. Que el poder especial está referido a un solo acto.
6. Que, una vez desempeñado el acto, cesa el poder, queda inválido. Ahora, en caso de interpretarse que se pueden incluir varios mandatarios en un poder Especial, con solo que uno haga el trámite, automáticamente quedarían anulados los demás mandatarios, lo que demuestra, que si lo que se desea es hacer varias gestiones con varios mandatarios, lo correcto sería la utilización de otro tipo de poder, llámese general o generalísimo en donde podrían actuar individual o conjuntamente, cumpliendo de esta forma con lo estipulado en el artículo 1259 del Código Civil anteriormente citado.
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Un ejemplo del uso único del poder especial administrativo se puede denotar en la presentación de información de beneficiarios finales en el BCCR, el cual es utilizado para un único acto, un solo mandatario y una vez utilizado queda sin validez legal.
7. Que, en ninguna norma de las investigadas, ni en la jurisprudencia citada, se hace referencia a que el poder especial pueda ser extensivo a uno o varios mandatarios y la Administración solo puede ejecutar lo que la ley le faculta.
8. Que además del Oficio DG-0344-07 de la División de Gestión, de la Dirección General de Tributación, existe el oficio MH-DGT-OF-0282-2023, y se suma la resolución Nº DGT-R-37-2020 sobre el tema en estudio, sin embargo, ahonda en los alcances de un poder especial y mucho menos tratan el tema de poder aceptarse a varios “mandatarios” en este tipo de poder.
9. Que, por último, debe tenerse presente que el mismo Reglamento de Procedimiento Tributario, restringe el uso de los tipos de poderes que pueden utilizarse para la acreditación ante la Administración Tributaria, haciendo distinción entre los poderes especiales y especialísimos en comparación con los demás poderes existentes.
De todo lo anteriormente expuesto, se podría interpretar que la normativa y jurisprudencia administrativa está más inclinada a que el poder especial es restrictivo y se podría entender como aquel en que se debe incluir solamente un mandatario, si se toma la literalidad de la norma (1256 Código Civil): “solo facultará al mandatario para los actos especificados en el mandato, sin poder extenderse ni siquiera a los que se consideren consecuencia natural de los que el apoderado esté encargado de ejecutar”; sin embargo no se posee un criterio unánime sobre el tema. Lo anterior dado a que, no existe ningún oficio o criterio proveniente de la Dirección General de Tributación que haya desarrollado el tema en forma fundamentada.”
IV. Criterio de esta Dirección General
Examinados los hechos indicados en el escrito de consulta y después de efectuado un análisis de la información suministrada, así como de las normas mencionadas, esta Dirección General considera, atendiendo la interrogante planteada, que el obligado tributario “mandante” puede designar uno o varios mandatarios por medio del otorgamiento de un poder especial extrajudicial (poder administrativo), en el tanto se cumplan las formalidades requeridas, quien podrá actuar en nombre del mandante en las tareas que de forma detallada éste le designe. Lo anterior se fundamenta en el análisis que se detalla.
Sobre la definición del mandato, BRENES CORDOBA[1], dice:
"Es el mandato una forma de la contratación que encuentra su razón de ser en la necesidad que a veces se experimenta de encargar a una persona el desempeño de asuntos que, por razón de ausencia, impedimento, o falta de aptitud para el caso, no puede uno atender por sí mismo; y también, en el sentimiento de confianza que suele inspirar la probidad ajena;... esta palabra tiene su origen en la expresión latina manus datio, la acción de dar la mano a una persona -símbolo de fidelidad entre los antiguos-, con que el encargado de la comisión significaba al comitente su propósito de cumplir con toda lealtad el encargo."
De ello, tratándose de un contrato de mandato, existen dos partes referidas a “mandante” y “mandatario”, es decir, siendo que hay un objetivo a cumplir, una parte encarga un acto o negocio a otra y ésta cumple de forma correlativa de acuerdo con la voluntad y a los alcances dados por el mandante o por la normativa respectiva.
Basado en lo anterior, y de conformidad con el método literal y/o gramatical según el artículo 10 del Código Civil de Costa Rica, claramente se desprende que el contrato de mandato regulado desde los artículos 1251 al 1294 del Código Civil, disponen en lo que interesa que, mediante un contrato oneroso llamado “mandato”, el cual puede celebrarse entre presentes y/o ausentes, a través de escritura pública, escritura privada o de palabra, se otorgan poderes llamados generalísimos, generales, especiales y especialísimos. Éste se considera perfeccionado una vez que ha sido aceptado expresa o tácitamente, presumida ésta última con la ejecución de actos excepto aquellos que perjudique al otorgante o mandante; y para su formalización, se deberán cumplir ciertos requisitos según el tipo de poder otorgado.
El poder generalísimo, debe otorgarse por medio de escritura pública debidamente inscrita, toda vez que dicho poder faculta al mandatario para la realización de múltiples actos jurídicos salvo aquellos de han de ser ejecutados “intuitu personae”, es decir ejecutados personalmente salvo que se otorgue un poder especialísimo. Entre tanto el poder general es otorgado al mandatario para ejecutar algún(os) negocios jurídicos de administración para con los bienes del mandante.
En lo que respecta al poder especial es otorgado al mandatario para el desarrollo de actos jurídicos específicos designados por el mandante, para que sean ejecutados en el ámbito judicial o extrajudicial, y en el caso de que el acto tenga efectos registrales, debe ser otorgado en escritura pública sin necesidad de inscripción.
De ello, vista la redacción expresa del artículo 1259 del Código Civil, se tiene que la norma jurídica faculta al mandante en designar dos o más mandatarios, y en caso de que no se especifique una actuación conjunta, pueden actuar los mandatarios válidamente de forma separada. En igual sentido, se tiene lo dispuesto en los artículos 1271 y 1286 de dicha ley en estudio.
Además, el artículo 1280 del Código Civil dispone que “Cuando el mandato es para determinado negocio o acto queda revocado por el nuevo poder conferido a otra persona para el mismo negocio o acto.”
Por lo tanto, esta dependencia estima que no lleva razón la consultante al señalar que el artículo 1256 del Código Civil refiere primero: a una interpretación restrictiva para con el mandante, es decir el poder designar a una única persona como mandataria; toda vez que el término “mandatario” refiere a una parte (una o varios mandatarios) y segundo: que únicamente el mandatario podrá realizar un único acto o negocio jurídico; dado que taxativamente la normativa dispone que éste cumplirá los actos que el otorgante en el contrato determine, no siendo viable jurídicamente, en ninguna de las aristas mencionadas, venir a ceñir de ninguna forma por interpretación, que se trata de un único mandatario y un solo acto como propone la consultante.
Por lo anterior, estima esta Dirección que, el mandante normativamente se encuentra facultado a otorgar, ya sea poder generalísimo, general, especial y/o especialísimo según se trate y bajo el cumplimiento de los requisitos de inscripción, así como de la respectiva cancelación de timbres conforme lo citado, a uno o varios mandatarios para que ejecuten ya sea en sede judicial o extrajudicial -incluyendo las actuaciones frente a la Administración Pública, o como la llama la consultante “poder especial administrativo”-, aquellos actos o negocios jurídicos según lo dispuesto voluntariamente por éste; pudiendo indicar si se trata de una actuación conjunta o separada, a sabiendas que si designa a otro mandatario para un determinado negocio o acto, se revocaría el poder previamente otorgado, por el nuevo conferido a otra persona para el mismo negocio o acto.
Tampoco lleva razón la petente al indicar que, desempeñado el acto por parte del mandatario, el poder se invalida; esto por cuanto de la redacción de los artículos que van del 1278 al 1287 todos del Código Civil, se tiene que son distintas las formas de terminación del contrato de mandato, referidas al cumplimiento del negocio para que fue constituido; a la expiración del término o por el evento de la condición prefijados para la terminación del mandato; por las causas de revocación del mandato; por la renuncia del mandatario; por la muerte del mandante o mandatario, por la apertura de la fase de liquidación concursal del mandante o del mandatario y hayan sido separados de la administración de sus bienes; por la interdicción del uno o el otro y/o por la cesación de las funciones del mandante, entre otros supuestos.
Igualmente, no lleva razón la consultante al señalar que, no existe normativa, y/o criterio para con el poder especial, en relación con lo consultado, pues se estima que normativa supracitada resulta basta y clara. Adicionalmente esta dependencia emitió la resolución DGT-R-37-2020 de fecha 23 de octubre del 2020 denominada “Requisitos para realizar todo tipo de trámite ante la Dirección General de Tributación relacionado con la acreditación, representación y el mandato y con la autenticación de firmas”, la cual igualmente abarca lo pertinente sobre este tipo de mandatos. En este sentido, debe considerarse que la interpretación pretendida justamente contravendría la normativa de referencia, la cual no ha hecho una tal distinción o limitación.
No es menester según lo dispone el artículo 4 de la citada resolución, acreditar los poderes ante el Registro Único Tributario (RUT), eso sí (artículo 5) se harán constar en papel común suscrito por quien tenga poder suficiente para otorgarlos, con la firma debidamente autenticada, su vigencia será la que se indique en dicho documento, y estará condicionado a la realización de las actuaciones específicamente indicadas por el poderdante (artículo 12) y, finalmente (artículo 8) en el caso del nombramiento de apoderados distintos a los acreditados, para un trámite específico ante la Administración Tributaria, el poder correspondiente deberá hacerse constar en el expediente respectivo.
En conclusión, siendo que el mandato es un contrato consensual mediante el cual una parte entrega a otra, su representación personal y el encargo para el desempeño de uno o varios actos o negocios jurídicos conforme su deliberalidad de actuar, la Administración Tributaria únicamente se encuentra facultada para solicitar a los apoderados que demuestren que ostentan poder legal suficiente para apersonarse y actuar en el procedimiento o trámite específico; no siendo viable limitar que en un solo poder especial extrajudicial o administrativo se nombren varios mandatarios para la realización de uno o varios actos.
De esta forma queda atendida su consulta,
Cordialmente,
Mario Ramos Martínez
Director General de Tributación
Elaborado por:
Fanny Ledezma Boschini
Subdirección de Consulta Tributaria
Revisado por:
Sussy Calvo Solís
Subdirección de Consulta Tributaria
V°B°:
Mario Artavia Rodríguez
Director de Tributación Internacional y Técnica Tributaria.
C/ Expediente, Consecutivo DGT
Dirección: Edificio La Llacuna, Avenida Central y primera calle 5. San José, Costa Rica.
Tel.: (506) 2539-6517
Correo electrónico: Direcciongeneral-DGT@hacienda.go.cr
[1] BREÑES CORDOBA, Alberto, Tratado de los Contratos, op. cit., pág. 207.