Régimen de sinceramiento fiscal en Argentina

Por José Antonio Bianchi, Asesor Mayor de la Administración Federal de Ingresos Públicos Argentina.

1.- Introducción

“El escaso tiempo que resta antes que el estándar sobre intercambio automático de información sobre cuentas financieras comience a operar en numerosos países resultará, en muchos casos, la última oportunidad para aquellos contribuyentes incumplidores para que, voluntariamente, revelen sus bienes y cuentas ocultos en el exterior. Dado que, en los hechos, el intercambio automático de información a efectos tributarios implicará el fin de las cuentas bancarias no declaradas.” Así exponía, a finales de mayo de 2016, el Poder Ejecutivo Nacional de la República Argentina al Honorable Congreso de la Nación en oportunidad del envío del proyecto de ley que denominó “Régimen de Sinceramiento Fiscal”, cuyo Título I incluía un “Sistema Voluntario y Excepcional de declaración de tenencia de moneda nacional, extranjera y demás bienes en el país y en el exterior”.

Agregaba que, en un mundo financiero globalizado en el cual se propende que los capitales tributen en alguna de las jurisdicciones con las que tienen puntos de conexión, justificaba que los contribuyentes podían declarar bienes sin ingresarlos al país.

Con meridiana claridad se promovía el dictado de una ley, con fundamento en el logro en materia de transparencia fiscal que impulsó la OCDE en el año 2014, a partir de Estándar para el Intercambio Automático de Información Financiera en Materia Impositiva, del cual Argentina se encuentra en el grupo de los “Early Adopters”, asumiendo el compromiso de realizar el primer intercambio en el año 2017.

Traemos a colación las sabias palabras del Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universitat de Barcelona, Dr. Tulio Rosembuj, quien tiene dicho que la información ofrece a cualquier ordenamiento público interesado la ocasión jurídica de conocer y adquirir los elementos, datos y documentos que, con distinto efecto, sirven para el ejercicio de la potestad administrativa tributaria23.

Se plantea un esquema donde se recogen los postulados y enseñanzas de la OCDE y de las últimas experiencias internacionales en regímenes similares, por caso España, Italia, Brasil y Chile; como así también las guía de los programas de exteriorización de bienes formulada en el año 2010 formulada por la OCDE.

El proyecto en cuestión agregaba, en palabras del Poder Ejecutivo Nacional, una “diferencia sustancial” con sistemas previos de exteriorización voluntaria de activos, y es el equilibro en punto a premios y castigos en materia impositiva, toda vez que el impuesto especial incluye alícuotas sustancialmente superiores a las contenidas en legislaciones anteriores, a la vez que prevé beneficios directos y de sencilla concreción para aquellos contribuyentes que han venido cumpliendo regularmente con sus obligaciones fiscales.

Un mundo globalizado, con crecientes acuerdos de intercambio automático de información financiera, justificaron la sanción de la Ley N° 27.260, que principalmente habilitó el blanqueo de capitales y la moratoria (con condonación de intereses y sanciones) para deudas tributarias. Decimos principalmente, porque la ley preveía algunas cuestiones, por cierto de gran envergadura, respecto a los jubilados y pensionados con relación a los juicios que estos tenían entablados contra el Estado, algo que se denominó Reparación Histórica; pero esa es una cuestión ajena a estas líneas.

2.- Contexto

Tenemos muy claro en estos horizontes, que el fenómeno de la fuga de capitales ha devenido en una problemática estructural que evidencia flujos de salida constantes a lo largo de todo el período que abarca los últimos 40 años, constituyéndose en uno de los factores condicionantes de la restricción externa. Luego, es válido afirmar que la traba para el desarrollo económico argentino no resulta ser la escasez de ahorro doméstico, sino, más bien, el drenaje de aquel ahorro hacia el exterior, actitud que resulta característica de los agentes económicos locales de mayor envergadura24.

Con relación a este tema, el último informe publicado por el Instituto Nacional de Estadísticas y Censos de Argentina da cuenta que a julio de 2016, existían U$S 272.594 millones en activos externos pertenecientes a residentes argentinos. Si a este número le sumamos algo más U$S 200.000 millones que no estarían declarados (datos anteriores al blanqueo), tendríamos casi U$S 500.000 millones de activos fuera del país. Para poner en contexto estos datos, el PIB de Argentina del año 2016 es de aproximadamente U$S 540.000 millones (al tipo de cambio mayorista, que es el que predomina en las transacciones de comercio exterior y flujo financiero con el resto del mundo; el PIB en pesos a valores corrientes asciende a 8.050.245 millones).

Los números son elocuentes y eximen de comentarios adicionales, el total de activos externos de los residentes argentinos equivale aproximadamente al PIB de un año.

Ahora bien, es sabido que no toda “fuga de capitales” es ilícita, puesto que la fuga puede ser lícita cuando se utilizan instrumentos legales, o ilícita, cuando se violan los controles o se utilizan abusos de herramientas que tienen otros fines. A su vez, el dinero que ha sido objeto de fuga puede ser que provenga de actividades legales, pero que no haya pagado los impuestos correspondientes, y otro que directamente proviene de actividades ilegales.

Otro aspecto que debe tenerse presente a la hora de analizar los resultados de este tipo de medida, es que existe en Argentina una creciente cultura del blanqueo de capitales, formalmente “exteriorización de capitales no declarados”. Como dato adicional, vale resaltar que los últimos blanqueos tuvieron lugar en el gobierno de Raúl Alfonsín (1986), Carlos Menem (1992), Cristina Kirchner (2009), por el que ingresaron US$ 4.692 millones y también entre 2013 y 2015, por el que ingresaron US$ 2.595 millones (siempre considerando montos exteriorizados). En cada oportunidad que se discute un blanqueo, escuchamos frases como la siguiente: “Es la última oportunidad que tendrán los contribuyentes para regularizar su situación, porque éste será el último blanqueo”.

3.- Proceso de implementación

El proceso de implementación de normas de tamaño impacto, siempre trae aparejadas situaciones conflictivas. Y nos permitimos afirmar esto por cuanto entran en juego una serie (casi interminable) de cuestiones de interpretación normativa; y luego claro está, la definición propia de una plataforma informática que contemple todas las definiciones normativas.

En cuanto al primer aspecto, la apertura –muy valorada- mostrada por la Administración Tributaria con relación a los grupos de interés (vgr. Cámara Empresarias, Consejos Profesionales) mediante los “Espacios de Diálogo”, habilita que los análisis sobre los casos puntuales generen multiplicidad de cuestiones interpretativas. Por caso, puede observarse en la página web de la AT25, la existencia de casi 250 consultas y respuestas sobre la confección de la declaración jurada patrimonial, de las cuales 143 se refieren a situaciones especiales.

Ergo, es la propia AT quien pasa a tomar un rol protagónico en las cuestiones normativas interpretativas; transformando -de alguna manera-su rol de instrumentador de las políticas tributarias, las cuales, en general, escapan a su órbita.

Con estas cuestiones pretendemos reflejar una realidad que no puede ser soslayada a la hora de analizar el proceso de implementación de las normas, porque ello ha ocasionado (no solo en esta oportunidad, sino también en implementaciones pasadas) que sea la propia AT quien injustamente termina cargando el pesado lastre de poner en práctica todo el andamiaje jurídico que sustenta la decisión política, que le es ajena.

Y como si todo esto no fuera suficiente, además resulta necesario que la totalidad de las cuestiones normativas (interpretativas o no) sean reflejadas en los sistemas informáticos que se pondrán a disposición de los contribuyentes, y que ello se haga dentro de los tiempos que exige la disposición legal. Pero aún hay más, como el efecto en las liquidaciones de tributos futuro será significativo (lo veremos en un acápite especial), también es necesario contemplar información adicional que sirva de sustento para validaciones o ajustes futuros de tributos mediante procesos de fiscalización. Siendo ello así, la complejidad será aún mayor. En este contexto complejo, podríamos afirmar sin hesitación y aún a riesgo de encontrar voces disonantes, que la implementación por parte de la Administración Tributaria fue exitosa.

4.- Principales aspectos normativos

Otro aspecto que debemos analizar, para entender el marco dentro de cual se produjeron los resultados del blanqueo, es la cuestión normativa.

El primer aspecto que debe resaltarse es la fecha de corte de información a efectos de ingresar al blanqueo; así, todos los bienes y tenencias existentes al 22 de julio de 2016 se consideran como “preexistentes” y por lo tanto, aptos para ser exteriorizados o blanqueados. Como podrá observarse, la fecha tiene implícita cierta complejidad, puesto que los sistemas bancarios o de agentes de inversión, no tienen la habitualidad de generar resúmenes de información con fecha de corte distinta a la de finalización de cada mes.

La exteriorización de bienes y tenencias estaba habilitada para todos los sujetos, inscriptos o no ante la AT, excepto para aquellas personas que habían ejercido funciones públicas desde el año 2010, hecho que resultó plausible desde su concepción. Esta sensación de “justicia” no duró mucho tiempo, ya que los familiares de los funcionarios públicos excluidos –que también se encontraban imposibilitados por la ley de exteriorizar bienes y tenencias- fueron habilitados por Decreto del Poder Ejecutivo Nacional (sin pasar por el Honorable Congreso de la Nación) en la última etapa del blanqueo.

Resaltamos este hecho, ya que la ley habilitaba a exteriorizar bienes que se encontraran a nombre de terceras personas, con la única condición de que finalizado el blanqueo, se hiciera la transmisión registral de los bienes.

Se trató de un régimen amplio y flexible, porque permitió exteriorizar en cabeza de personas físicas bienes adquiridos en un período fiscal que a esa fecha aún no había finalizado (bienes preexistentes al 22 de julio de 2016), por no requerir la repatriación de los fondos existentes en el exterior y además por introducir figuras inéditas para la experiencia de los blanqueos en Argentina; la figura del “testaferro” y la tenencia de bienes bajo a titularidad de estructuras societarias internacionales.26

Los beneficios para quienes ingresaran al blanqueo eran tentadores, y se puede encontrar en su existencia, parte del éxito obtenido; “Quedan liberados de toda acción civil y por delitos de la ley penal tributaria, penal cambiaria, aduanera e infracciones administrativas que pudieran corresponder por el incumplimiento de las obligaciones vinculadas o que tuvieran origen en los bienes y tenencias que se declaren voluntaria y excepcionalmente y en las rentas que éstos hubieran generado.” 27

A ello debemos sumar la liberación de los impuestos directos e indirectos que tuvieren origen en los bienes y tenencias declarados y una disposición que no se había encontrado en anteriores blanqueos: “Los sujetos que declaren voluntaria y excepcionalmente los bienes y/o tenencias que poseyeran al 31 de diciembre de 2015, sumados a los que hubieren declarado con anterioridad a la vigencia de la presente ley, tendrán los beneficios previstos en los incisos anteriores, por cualquier bien o tenencia que hubieren poseído con anterioridad a dicha fecha y no lo hubieren declarado.” 28 (El resaltado no está en el original).

Para que quede aún más claro, se produce un bloqueo fiscal, y cualquier monto que se hubiese consumido (gastado) en el pasado como consecuencia de ventas omitidas o ingresos no declarados, quedan fuera del alcance de la AT. La única condición es tener declarados la totalidad de los bienes a la fecha de preexistencia, 22 de julio de 2016.

Con esto vamos armando el rompecabezas que significó el blanqueo, contexto internacional propicio (para apuntalar la exteriorización de bienes no declarados) por intercambios de información financiera y la firma de convenios, elevada cantidad de dinero de propiedad de argentinos depositados o radicados en el exterior sin declarar y finalmente, el dictado de normas legales que habilitan a “limpiar” el pasado tributario de los contribuyentes. Un conjunto de elementos difícil de desechar.

5.- Resultados

Alguna vez hemos escuchado que los resultados dependen de la expectativa que uno tenga sobre ellos. Si este fuera el caso, habría que pensar que el monto exteriorizado no estaba dentro de los cálculos de nadie, incluso de los más optimistas; ergo diríamos, “resultado exitoso”.

Ahora bien, sin ánimo de esfumar el concepto antedicho, nos preguntamos ¿estamos en condiciones de decir que un blanqueo es exitoso en función del total exteriorizado en el mismo? Entendemos que sería muy simplista analizarlo sólo desde ese aspecto.

Los datos provisorios al 3 de abril de 201729 indican que se exteriorizaron bienes y tenencias por U$S 116.800 millones. De este número, U$S 93.300 corresponden a bienes en el exterior y U$S 23.500 a bienes y tenencias en el país.

Las declaraciones de exteriorización fueron realizadas por 254.700 empresas/personas distintas, correspondiendo la gran mayoría (96%) a personas físicas.

Este proceso permitió una recaudación adicional de casi 2 puntos del PIB, convirtiéndose en el país con mayor relación recaudación/PIB para este tipo de programas. Indonesia y Brasil siguen en la lista con 0,9% y 0,8%, respectivamente.

La mitad del monto exteriorizado corresponde a inversiones (U$S 55.900 millones), casi un 30% a dinero depositado en cuentas bancarias (U$S 33.600 millones) y un 17% inmuebles no declarados con anterioridad (U$S 20.500 millones).

6.- Efectos posteriores

Los profesionales en ciencias económicas destacaban, una y otra vez, que presentarse en el blanqueo no solo significaba la exteriorización de los bienes y tenencias ocultos y el pago del impuesto especial correspondiente, sino que implicaba además analizar y afrontar las consecuencias y efectos futuros del mismo. Y ese “día después” inexorablemente llegó.

Mientras escribimos estas líneas se están produciendo los vencimientos de las declaraciones juradas anuales de los impuestos a la renta y sobre los bienes personales. Los contribuyentes están afrontando la primera de las consecuencias del blanqueo, y esta es la de exteriorizar los bienes en las declaraciones juradas anuales de los tributos, hecho que hasta ahora habían esquivado completamente.

Ayudados por los asesores fiscales deben encuadrar dentro de cada uno de los impuestos, los U$S 55.900 millones que tenían invertidos, los U$S 33.600 millones existentes en cuentas bancarias, los U$S 20.500 millones que corresponden a la valuación de los inmuebles y los U$S 6.800 millones de otros bienes. Y además deben incorporar esos valores sin poder utilizar las flexibles normas de valuación de los tributos, que –por caso- mandan a asignar a cada bien el valor de adquisición original o su valuación fiscal (generalmente depreciada), de las dos la mayor, pero nunca utilizan el valor de plaza de los bienes. Así vemos grandes y lujosas casas en los mejores barrios de la ciudad tributando pequeñas cantidades, producto de una valorización catastral que no representa, ni de cerca, el valor de mercado de los inmuebles.

El efecto del blanqueo ha anulado cualquier posibilidad de ir a buscar valuaciones fiscales casi insignificantes, porque los bienes fueron valuados al valor de mercado del 22 de julio de 2016 y ese valor ya no puede ser reducido por ningún concepto (excepción hecha respecto de las amortizaciones habilitadas por las normas legales).

La base imponible total de los impuestos patrimoniales ha pasado de U$S 116.000 millones a U$S 226.000 millones como consecuencia de la exteriorización de bienes.

Por el lado del impuesto a las ganancias, cuando se trata de la exteriorización de bienes inmuebles que producen renta (en el país o en el exterior), la misma se encuentra alcanzada por el impuesto; ergo, las rentas que se devenguen desde el 22 de julio de 2016 deberán incluirse en la liquidación del gravamen correspondiente, hechos que hasta ahora permanecían ocultos.

Por su parte, si la renta de estos bienes, aun cuando no se encontraba declarada en el país (porque el bien no estaba declarado), estuvo sujeta a pago de impuestos en el exterior, ese impuesto pagado ahora podrá ser computado en Argentina, y hasta el límite del incremento de la obligación fiscal originado por la incorporación de ganancias obtenidas en el exterior.

Asimismo, no pueden soslayarse dos situaciones adicionales vinculadas al concepto de testaferro: a) bienes anotados registralmente a nombre de terceros que los exteriorizaba un ciudadano; y b) bienes del contribuyente que fueron exteriorizados por otras personas. Estas situaciones deben ser advertidas a efectos de una correcta declaración de tributos. Es importante destacar que ante declaración de bienes por parte de terceros, éstos debían dar el consentimiento en la aplicación informática. Lo mismo sucedía con los martilleros y tasadores intervinientes, quienes debían validar el monto que habían declarado los contribuyentes.

En este breve resumen de las consecuencias del blanqueo, debemos realizar algunos apuntes referidos a la exteriorización de bienes de cambio. En este caso, la norma legal establecía que aquellos contribuyentes que exteriorizaran la existencia de bienes de cambio, no podrían computarlos como existencia inicial del período siguiente. Como en el impuesto a las ganancias el costo de las ventas se calcula por diferencia de inventarios, los bienes regularizados, de haberse vendido totalmente, no estarán en el inventario final del ejercicio y por tanto, el resultado será que los bienes blanqueados no aportaran al costo de ventas, en consecuencia se tributará sobre una ganancia mayor.

Finalmente, no podemos dejar de mencionar la caducidad del blanqueo, lo cual conlleva la pérdida total de los beneficios y la determinación de la totalidad de los tributos evadidos. Esta caducidad se produce por la detección de bienes no declarados, es decir, si una fiscalización actual descubre la existencia de bienes y estos no han sido exteriorizados, ya sea mediante el blanqueo o mediante la declaración en los tributos correspondientes, el contribuyente pierde los beneficios y si en la declaración de los bienes participó un testaferro, éste ya no podrá excusarse en el blanqueo y deberá hacer frente a la totalidad de las obligaciones omitidas.

7.- Conclusión

Los regímenes de exteriorización de bienes, comúnmente denominado “blanqueos”, han sido cuestionados desde distintos puntos de vista, y uno de ellos es que afecta la “moral tributaria”.

Las Administraciones Tributarias son las encargadas de garantizar la renta de la nación y para ello deben propender a la mejora del cumplimiento voluntario, facilitando y simplificando los mecanismos para el pago de impuestos. En este aspecto, se debe balancear el servicio con el control, apelando a un aumento en la percepción de riesgo por parte de los contribuyentes, ya que estudios empíricos han demostrado que la evasión disminuye a medida que aumenta la probabilidad de ser fiscalizados, aunque ello explique solo una parte de la evasión.

El mayor cumplimiento por parte de los contribuyentes es explicado por la “moral tributaria”, la cual podría definirse sucinta y sencillamente, como la motivación intrínseca de pagar impuestos.

La moral tributaria es afectada por factores como: la carga fiscal, la honestidad, la corrupción, la religiosidad; la confianza en el presidente y los empleados estatales, la creencia de que otros individuos obedecen la ley y las actitudes prodemocráticas tienen un efecto positivo sobre la moral tributaria.30

Por todo esto vale preguntarnos, ¿alguna vez será cierto que “Este será el último blanqueo”?