IMPUESTO A LAS SALIDAS NO DOCUMENTADAS Y LAS FACTURAS APÓCRIFAS. DECRETO REGLAMENTARIO. LEY DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS.
Recordemos que la Ley del Impuesto a las Ganancias regla en el artículo 37 el denominado impuesto a las salidas no documentadas. En general, no es más que el Impuesto a las Ganancias que debe tributar el sujeto pagador (deudor) en sustitución del sujeto beneficiario (acreedor) como consecuencia de haber efectuado un pago no documentado. Es decir, como no se identificó mediante la documentación pertinente al beneficiario efectivo del pago, quién en principio debería tributar el Impuesto a las Ganancias por ese pago; la ley pone en cabeza del pagador el impuesto de aquél por el incumplimiento de observar o exigir los elementos documentales necesarios.
La ley de reforma tributaria – Ley (PL) N° 27.430 - efectuó tres modificaciones en la redacción del texto anterior (pre reforma) y que exponemos a continuación:
"Cuando una erogación carezca de documentación o ésta encuadre como apócrifa, y no se pruebe por otros medios que por su naturaleza ha debido ser efectuada para obtener, mantener y conservar ganancias gravadas, no se admitirá su deducción en el balance impositivo y además estará sujeta al pago de la tasa del treinta y cinco por ciento (35%) que se considerará definitivo en sustitución del impuesto que corresponda al beneficiario desconocido u oculto. A los efectos de la determinación de ese impuesto, el hecho imponible se considerará perfeccionado en la fecha en que se realice la erogación".
Por lo tanto, las modificaciones fueron:
· Factura apócrifas: se agregó en el hecho imponible de este tributo particular las facturas apócrifas. Aunque debemos precisar que esta cuestión ya estaba siendo contemplada mediante la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nación (“Red Hotelera Iberoamericana SA” de fecha 26 agosto de de 2013, entre otros), dado que en aquellas operaciones en que existía documentación pero que no sea apta por ser actos carentes de sinceridad, se resolvió que de todas maneras resultaba procedente la aplicación del impuesto.
· Naturaleza tributaria: se preciso y de acuerdo a la sentencia de la Corte en “Radio Emisora Cultural SA” de fecha 9 de noviembre de 2000, que este impuesto se abona sustitución del impuesto que corresponda al beneficiario desconocido u oculto, recalcando de este modo su naturaleza tributaria. En palabras de la Corte “(...) en el caso se trata de la imposición de un tributo (…)”.
· Perfeccionamiento del hecho imponible: se aclaró que a los efectos de la determinación de este impuesto, el hecho imponible se considerará perfeccionado en la fecha en que se realice la erogación. Recordemos que en el dictamen de la Procuradora Fiscal en la causa: “Quercia Jose Luis” de fecha 24 de septiembre de 2017, se dijo que la RG (AFIP) N° 893/2000 no podía establecer el momento de perfeccionamiento del hecho imponible de este tributo, por lo cual, opinó que como no existe dicha definición por ley, corresponde confirmar que existe un vacío legal, no resultando de aplicación la multa por omisión..
En lo que respecta al decreto reglamentario publicado esta mañana, dado a conocer recientemente y a fin de instrumentar los cambios introducidos por la ley de reforma tributaria, dispone a través del art. 41 sustituir el primer párrafo del artículo 55 de la Reglamentación de la Ley de Impuesto a las Ganancias, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, aprobada por el artículo 1° del Decreto N° 1.344/98 y sus modificatorios. En función de lo expuesto, se expone que las erogaciones efectuadas por el contribuyente no serán computables en su balance impositivo, cuando se carezca de los respectivos comprobantes, ya sea que éstas encuadren como apócrifas o se presuma que no han tenido por finalidad obtener, mantener y conservar ganancias gravadas.
De lo expuesto, se desprende que solamente se modificó la reglamentación a fin incorporar a las facturas apócrifas, lo que ya estaba establecido por la ley de reforma. Por lo tanto y a partir de la reforma, las situaciones de pagos sin comprobantes se equiparará en cuanto a sus consecuencias tributarias a las situaciones de pago en la que medien facturas apócrifas.